本篇推文和上篇推文相似，都屬于復(fù)雜股權(quán)關(guān)系下的合并處理。上篇推文講述的是父子孫結(jié)構(gòu)下的合并處理，本文講述的是多層混合控股；這里強(qiáng)調(diào)多層、混合、控股。多層混合控股是指母公司以直接方式擁有其他企業(yè)不足半數(shù)的股權(quán)，但同時(shí)通過間接方式擁有該企業(yè)一定比例的股權(quán)，兩種方式合計(jì)擁有半數(shù)以上的表決權(quán)資本，母公司通過直接和間接方式對(duì)其實(shí)施混合控制。多層混合控股的股權(quán)結(jié)構(gòu)，合并報(bào)表的編制也有兩種方法，即為一次合并與逐級(jí)合并（分層合并）。分層合并法是指在編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，先由子公司根據(jù)子公司與孫公司個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表，逐級(jí)往上編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表，直到最高級(jí)次的母公司編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表，母公司合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制以母公司個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表和子公司合并財(cái)務(wù)報(bào)表為基礎(chǔ)。分層合并法下對(duì)子公司進(jìn)行合并處理時(shí)，子公司根據(jù)孫公司當(dāng)期凈利潤、利潤分配情況及其持股比例，按權(quán)益法調(diào)整子公司財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目，將導(dǎo)致母公司所有者權(quán)益及長期股權(quán)投資賬面價(jià)值的變化。因此，分層合并法下上一級(jí)母公司進(jìn)行合并處理時(shí)，應(yīng)當(dāng)以下一級(jí)母公司調(diào)整后的凈利潤、其他綜合收益為基礎(chǔ)，調(diào)整長期股權(quán)投資等財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目的賬面價(jià)值，在將長期股權(quán)投資與其子公司所有者權(quán)益抵銷時(shí)，將其中不屬于母公司擁有的份額作為少數(shù)股東權(quán)益處理。2018年1月1日，甲公司以4200萬元購入乙公司80%的股權(quán)，并于當(dāng)日完成了該項(xiàng)股權(quán)轉(zhuǎn)讓程序。購買日，甲公司所有者權(quán)益總額為9000萬元，其中，實(shí)收資本為5000萬元，資本公積為2500萬元， 盈余公積為900萬元，未分配利潤為600萬元；乙公司所有者權(quán)益總額為5000萬元，其中，實(shí)收資本為3000萬元，資本公積為800萬元，盈余公積為450萬元，未分配利潤750萬元。2018年1月5日，甲公司以600萬元的價(jià)款購入丙公司40%的股權(quán)， 乙公司以900萬元的價(jià)款購入丙公司60%的股權(quán)。購買日，丙公司所有者權(quán)益總額為1500萬元，其中，實(shí)收資本為1000萬元，資本公積為200萬元，盈余公積為120萬元，未分配利潤180萬元。
2018年甲公司、乙公司、丙公司全年實(shí)現(xiàn)凈利潤（不含內(nèi)部投資收益）分別為1800萬元、600萬元、300萬元，年末向股東宣告分配現(xiàn)金股利分別為1200萬元、400萬元、200萬元，此外丙公司公允價(jià)值變動(dòng)確認(rèn)其他綜合收益100萬元。假定甲公司、乙公司與丙公司均為非同一控制下的企業(yè)，各項(xiàng)可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的賬面價(jià)值與公允價(jià)值相同，且均按凈利潤的 10% 計(jì)提法定盈余公積。2018年12月31日，甲公司、乙公司、丙公司在確認(rèn)內(nèi)部投資收益與其他綜合收益、進(jìn)行利潤分配后的有關(guān)財(cái)務(wù)報(bào)表數(shù)據(jù)見表。 單位：萬元（一）第一層合并：乙公司合并丙公司個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表 (單位：萬元)1.按權(quán)益法調(diào)整乙公司長期股權(quán)投資等報(bào)表項(xiàng)目，按權(quán)益法核算要求，應(yīng)調(diào)整乙公司2018年投資丙公司取得的投資收益180萬元，已確認(rèn)取得的丙公司已宣告分派的現(xiàn)金股利120萬元(200×60%)，以及丙公司其他綜合收益100萬元中歸屬于乙公司的份額60萬元（100×60%）。其調(diào)整分錄如下 ：經(jīng)過上述調(diào)整后，乙公司對(duì)丙公司長期股權(quán)投資賬面價(jià)值為1020萬元 （900+120）。2.抵銷乙公司長期股權(quán)投資與丙公司所有者權(quán)益項(xiàng)目（資產(chǎn)負(fù)債表項(xiàng)目抵銷）丙公司2018年末所有者權(quán)益為1700萬元，其中應(yīng)歸屬于乙公司的份額為1020萬元（1700×60%）， 歸屬于少數(shù)股東的份額為680萬元 （1700×40%）。抵銷分錄如下 ：3.抵銷乙公司投資收益與丙公司利潤分配等項(xiàng)目（利潤表項(xiàng)目抵銷）丙公司本年實(shí)現(xiàn)凈利潤300萬元，其中應(yīng)歸屬于乙公司的投資收益為180萬元（300×60%），歸屬于少數(shù)股東的收益為120萬元。抵銷分錄如下 ：（二）第二層合并：甲公司合并乙公司合并財(cái)務(wù)報(bào)表1. 按權(quán)益法調(diào)整甲公司長期股權(quán)投資等財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目乙公司2018年合并利潤表中歸屬于母公司的凈利潤780萬元（720+300-180+60-120）、其他綜合收益60萬元（100×60%）， 按權(quán)益法核算要求，甲公司應(yīng)按享有的份額，調(diào)整投資乙公司取得的投資收益624萬元(780×80%)， 已確認(rèn)取得的乙公司已宣告分派的現(xiàn)金股利320萬元(400×80%)，以及乙公司其他綜合收益60萬元中歸屬于甲公司的份額48萬元（60×80%）。其調(diào)整分錄如下：經(jīng)過上述調(diào)整后，甲公司對(duì)乙公司長期股權(quán)投資賬面價(jià)值為4552萬元 （4200+352）。2.抵銷甲公司長期股權(quán)投資與乙公司合并財(cái)務(wù)報(bào)表所有者權(quán)益項(xiàng)目(資產(chǎn)負(fù)債表項(xiàng)目抵銷)乙公司2018年末合并資產(chǎn)負(fù)債表中歸屬于母公司的所有者權(quán)益合計(jì)為5440萬元，其中應(yīng)歸屬于甲公司的份額為4352萬元 （5440×80%），歸屬于少數(shù)股東的份額為1088萬元（5440×20%）。其抵銷分錄如下 ：貸 ：長期股權(quán)投資 (4352 +200)45523.抵銷甲公司投資收益與乙公司合并財(cái)務(wù)報(bào)表利潤分配等項(xiàng)目乙公司2018年合并利潤表中凈歸屬于母公司股東的凈利潤780萬 元， 其中應(yīng)歸屬于甲公司的投資收益為624萬元（780×80%），歸屬于少數(shù)股東損益156萬元（780×20%）。在第一層合并時(shí)，乙公司將甲公司視同丙公司的少數(shù)股權(quán)股東，在合并工作底稿中確認(rèn)了少數(shù)股東權(quán)益、少數(shù)股東損益，事實(shí)上，甲公司為最終控制方即母公司，對(duì)丙公司控制有實(shí)質(zhì)影響，乙公司合并工作底稿中確認(rèn)的少數(shù)股東權(quán)益、少數(shù)股東損益應(yīng)當(dāng)?shù)咒N。抵銷分錄如下：
1. 抵銷乙公司合并財(cái)務(wù)報(bào)表中的少數(shù)股東權(quán)益2. 抵銷乙公司合并財(cái)務(wù)報(bào)表中的少數(shù)股東損益感興趣的同學(xué)可以自己畫一下底稿。實(shí)操中感受一把。
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