案例情況：

A公司是一家制造光伏發(fā)電設(shè)備的公司，在2016年4月與B公司及其兩個(gè)自然人股東（持股比例合計(jì)100%）簽訂了一份關(guān)于20兆瓦農(nóng)光互補(bǔ)光伏發(fā)電項(xiàng)目的合作協(xié)議，協(xié)議主要內(nèi)容包括：

A公司銷售光伏發(fā)電設(shè)備給B公司、并負(fù)責(zé)整個(gè)光伏電站投資、建設(shè)、運(yùn)行維護(hù)、以及建成后電站的出售或B公司股權(quán)轉(zhuǎn)讓。電站出售價(jià)格或B公司股權(quán)轉(zhuǎn)讓由A公司與B公司股東根據(jù)市場(chǎng)情況溝通商議。B公司負(fù)責(zé)項(xiàng)目前期工作開展及相關(guān)行政手續(xù)辦理，獲得各類必要政府審批文件。A公司需支付B公司包括項(xiàng)目的土地租賃及征占用等各項(xiàng)相關(guān)手續(xù)費(fèi)用400萬。

項(xiàng)目建成后收益由A、B公司雙方共享，各占50%。項(xiàng)目收益=電站銷售價(jià)格-前期開發(fā)及相關(guān)手續(xù)費(fèi)用-電站建設(shè)成本-稅費(fèi)。電站建設(shè)成本包括向A公司購買的光伏發(fā)電設(shè)備、電站設(shè)計(jì)及建設(shè)等必要支出。

B公司兩個(gè)自然人股東將持有的B公司100%股權(quán)質(zhì)押給A公司，作為B公司及其股東履行該協(xié)議的擔(dān)保。

A、B公司設(shè)立資金共管賬戶，B公司所有資金往來均需計(jì)入共管賬戶并不得在共管賬戶外往來支出。

項(xiàng)目建設(shè)期間到轉(zhuǎn)讓結(jié)束前，B公司從各級(jí)政府獲得的一次性非光伏補(bǔ)貼（申請(qǐng)成本由B公司另外單獨(dú)承擔(dān)）全部由B公司單獨(dú)享有。

A公司在2016年9月末已完成項(xiàng)目建設(shè)，設(shè)備合同價(jià)款為1.1億元，尚未收到B公司任何回款。同時(shí)A公司為B公司的電站設(shè)計(jì)及土建工程代墊預(yù)付款約1000萬元。

B公司股東尚未履行對(duì)B公司出資300萬元注冊(cè)資本的義務(wù)，B公司無其他經(jīng)營(yíng)活動(dòng)。從目前來看，項(xiàng)目出售價(jià)格很可能與其前期發(fā)生成本及稅費(fèi)金額基本持平。

問題：

1.A、B公司屬于合營(yíng)安排，還是控制關(guān)系？

2.A公司合并報(bào)表是否可以確認(rèn)光伏設(shè)備銷售業(yè)務(wù)收入？

案例解析：

1.2014年修訂后的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第33號(hào)-合并財(cái)務(wù)報(bào)表》，我們認(rèn)為A公司是可以控制B公司的。

對(duì)控制三個(gè)要素分析：

  （1）對(duì)被投資方的權(quán)力的分析：A公司根據(jù)合作協(xié)議（a）對(duì)負(fù)責(zé)該光伏電站從投資、建設(shè)、運(yùn)行維護(hù)以及建成后電站的出售。（b）B公司自然人股東質(zhì)押B公司的股權(quán)給A公司，雖然A公司未成為B公司股東但是控制了B公司的股權(quán)變動(dòng),具有對(duì)B公司股權(quán)和出售前經(jīng)營(yíng)管理的實(shí)質(zhì)性控制的權(quán)力。

（2）通過參與被投資方的相關(guān)活動(dòng)而享有可變回報(bào)及有能力運(yùn)用對(duì)被投資方的權(quán)力影響其回報(bào)金額：電站建設(shè)到出售，利潤(rùn)的實(shí)現(xiàn)，盈虧是變動(dòng)的，非固定金額。對(duì)于A公司，電站的收益主要體現(xiàn)在其向B公司轉(zhuǎn)讓設(shè)備的過程中，而且在電站出售中A公司承擔(dān)了電站銷售價(jià)格的變動(dòng)風(fēng)險(xiǎn)，包括前期投資及墊付設(shè)計(jì)、土建預(yù)付款等，而B公司的三個(gè)自然人股東可從項(xiàng)目中獲得的固定收益400萬元且不承擔(dān)電站出售的價(jià)格變動(dòng)風(fēng)險(xiǎn)，也未對(duì)B公司實(shí)際出資。從兩者對(duì)于風(fēng)險(xiǎn)報(bào)酬的承擔(dān)程度來看，顯然A公司承擔(dān)的風(fēng)險(xiǎn)相對(duì)巨大，是主要風(fēng)險(xiǎn)承擔(dān)者，也驗(yàn)證了其對(duì)B公司具有控制及可變回報(bào)。

在此過程中，B公司的股東還是根據(jù)其商業(yè)資源享有電站出售、B公司取得非光伏項(xiàng)目相關(guān)政府補(bǔ)助的收益。但是項(xiàng)目出售價(jià)格很可能與其前期發(fā)生成本及稅費(fèi)金額基本持平，這樣可看出B公司股東承擔(dān)的收益和風(fēng)險(xiǎn)均較小。

 雖然電站出售價(jià)格是由A公司與B公司股東根據(jù)市場(chǎng)情況溝通商議的，但是在市場(chǎng)情況不樂觀，項(xiàng)目出售價(jià)格很可能與其前期發(fā)生成本及稅費(fèi)金額基本持平來看，雙方均不享有定價(jià)主動(dòng)權(quán)，所以這也不成為影響判斷A公司控制B公司的條件。

綜合上面的分析，A公司對(duì)B公司的光伏電站相關(guān)權(quán)益具有控制，應(yīng)將B公司的報(bào)表納入A公司的合并報(bào)表。對(duì)于與B公司的股東關(guān)于各類收益的分配約定可以在利潤(rùn)分配時(shí)予以考慮。

2.根據(jù)收入準(zhǔn)則對(duì)于銷售商品收入確認(rèn)條件進(jìn)行比照分析：：

（1）企業(yè)已將商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬轉(zhuǎn)移給購貨方；

基本滿足

（2）企業(yè)既沒有保留通常與所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán)，也沒有對(duì)已售出的商品實(shí)施有效控制；

A公司對(duì)光伏電站具有繼續(xù)管理權(quán)及對(duì)B公司的股權(quán)質(zhì)押權(quán)力，并且仍負(fù)責(zé)電站的運(yùn)行維護(hù)。

（3）收入的金額能夠可靠地計(jì)量；

基本滿足

（4）相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)；

在電站出售前，B公司無資金支付購買電站的款項(xiàng)，因?yàn)?/span>B公司是一個(gè)注冊(cè)資本僅300萬的項(xiàng)目公司且股東未實(shí)際出資。相關(guān)經(jīng)濟(jì)利益只有在B公司股權(quán)轉(zhuǎn)讓或者將電站出售后方有資金流入，才可償還A公司的設(shè)備款及所墊付的電站設(shè)計(jì)及建設(shè)款項(xiàng)。

（5）相關(guān)的已發(fā)生或?qū)l(fā)生的成本能夠可靠地計(jì)量。

基本滿足

從以上分析可看出，該光伏電站的設(shè)備銷售不能滿足上述（2）和（4）兩個(gè)收入確認(rèn)條件，在電站尚未轉(zhuǎn)移給第三方之前不應(yīng)確認(rèn)收入。