一、房地產(chǎn)企業(yè)主營業(yè)務(wù)收入的審核

（一）開發(fā)產(chǎn)品完工確認(rèn)的條件：

國稅發(fā)[2009]31第三條：

企業(yè)房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營業(yè)務(wù)包括土地的開發(fā)，建造、銷售住宅、商業(yè)用房以及其他建筑物、附著物、配套設(shè)施等開發(fā)產(chǎn)品。除土地開發(fā)之外，其他開發(fā)產(chǎn)品符合下列條件之一的，應(yīng)視為已經(jīng)完工：
　　1、開發(fā)產(chǎn)品竣工證明材料已報房地產(chǎn)管理部門備案。
　　2、開發(fā)產(chǎn)品已開始投入使用。
　　3、 開發(fā)產(chǎn)品已取得了初始產(chǎn)權(quán)證明。

之所以要區(qū)分完工開發(fā)產(chǎn)品和未完工開發(fā)產(chǎn)品是因為：完工開發(fā)產(chǎn)品與未完工開發(fā)產(chǎn)品企業(yè)所得稅計算方法不一致。完工開發(fā)產(chǎn)品按照世紀(jì)實現(xiàn)的利潤計算繳納企業(yè)所得稅，未完工開發(fā)產(chǎn)品按照預(yù)計利潤繳納企業(yè)所得稅。

（二）開發(fā)產(chǎn)品銷售收入的組成：

國稅發(fā)[2009]31號第五條：

開發(fā)產(chǎn)品銷售收入的范圍為銷售開發(fā)產(chǎn)品過程中取得的全部價款，包括現(xiàn)金、現(xiàn)金等價物及其他經(jīng)濟(jì)利益。企業(yè)代有關(guān)部門、單位和企業(yè)收取的各種基金、費用和附加等，凡納入開發(fā)產(chǎn)品價內(nèi)或由企業(yè)開具發(fā)票的，應(yīng)按規(guī)定全部確認(rèn)為銷售收入；未納入開發(fā)產(chǎn)品價內(nèi)并由企業(yè)之外的其他收取部門、單位開具發(fā)票的，可作為代收代繳款項進(jìn)行管理。

【例3—1】2008年，甲公司在收取售房款之外，還以本公司的名義開具發(fā)票，向購房者收取有線電視的初裝費、網(wǎng)絡(luò)寬帶初裝費、電話電纜初裝費、煤氣管道安裝費、房屋交易費、辦證費、房屋維修基金、水電增容費等代收代付款項計312萬元，甲公司記入“其它應(yīng)付款”，在申報年度所得稅時未調(diào)整收入。

分析：

國稅發(fā)[2009]31號第六條規(guī)定，開發(fā)產(chǎn)品銷售收入的范圍為銷售開發(fā)產(chǎn)品過程中取得的全部價款，包括現(xiàn)金、現(xiàn)金等價物及其他經(jīng)濟(jì)利益。開發(fā)企業(yè)代有關(guān)部門、單位和企業(yè)收取的各種基金、費用和附加等，凡納入開發(fā)產(chǎn)品價內(nèi)或由開發(fā)企業(yè)開具發(fā)票的，應(yīng)按規(guī)定全部確認(rèn)為銷售收入。本例中，甲公司代收代付的312萬元是由該公司開具發(fā)票，應(yīng)當(dāng)并入總價款確認(rèn)為銷售收入。

【例3—2】某市地稅稽查局在對某房地產(chǎn)公司進(jìn)行檢查時確認(rèn)：（1）該公司2008年度“銷售收入”貸方發(fā)生額為153500000元，經(jīng)核對，售房合同總金額也為153500000元；（2）同時發(fā)現(xiàn)“其他應(yīng)付款”科目有為其他單位代收款項3540000元，經(jīng)檢查，所收取款項全部以本單位名義收取，所開票據(jù)全部加蓋本單位公章。問，這部分代收款項是否應(yīng)作為企業(yè)的售房收入？在什么時候結(jié)轉(zhuǎn)收入？成本如何處理

分析：

（1）根據(jù)《企業(yè)所得稅法》第六條及《條例》第十二條、以及國稅發(fā)[2009]31號第六條應(yīng)作為企業(yè)的銷售收入，國稅發(fā)[2009]31號所稱“發(fā)票”應(yīng)理解成“廣義的發(fā)票”，即企業(yè)開出的所有票據(jù)；（2）收入實現(xiàn)的時間應(yīng)該以訂立銷售合同的時間為準(zhǔn)，即應(yīng)該與銷售合同所載銷售款項金額同步結(jié)轉(zhuǎn)收入。本案銷售收入應(yīng)為153500000加上3540000元；(3)代收費用部分的成本已繳付的，以最后實際繳付數(shù)額為準(zhǔn)，未繳付的，暫時不予扣除，待以后實際繳付后，再進(jìn)行調(diào)整。

    （三）開發(fā)產(chǎn)品銷售收入確認(rèn)的條件：

國稅發(fā)[2009]31號第六條：

企業(yè)通過正式簽訂《房地產(chǎn)銷售合同》或《房地產(chǎn)預(yù)售合同》所取得的收入，應(yīng)確認(rèn)為銷售收入的實現(xiàn)，具體按以下規(guī)定確認(rèn)：
　　(1)采取一次性全額收款方式銷售開發(fā)產(chǎn)品的，應(yīng)于實際收訖價款或取得索取價款憑據(jù)(權(quán)利)之日，確認(rèn)收入的實現(xiàn)。
　　(2)采取分期收款方式銷售開發(fā)產(chǎn)品的，應(yīng)按銷售合同或協(xié)議約定的價款和付款日確認(rèn)收入的實現(xiàn)。付款方提前付款的，在實際付款日確認(rèn)收入的實現(xiàn)。
　　

【例3—3】2008年10月9日，甲公司與張先生簽訂購房合同，合同總價款120萬元，合同約定：張先生應(yīng)在簽約的3日內(nèi)支付合同價款的40%，其余款項分別在11月份、12月份各按30%支付。張先生10月、11月均按合同約定支付了購房款，到了12月，張先生因資金困難，暫時無法支付剩余的款項，甲公司僅按實際收到的價款84萬元記作銷售收入。

    分析：稅法規(guī)定，納稅人采取分期收款方式銷售開發(fā)產(chǎn)品的，應(yīng)按銷售合同約定的價款和付款日確認(rèn)收入的實現(xiàn)。本例中張先生12月雖然未能如期支付剩余的款項，但甲公司仍應(yīng)按約定的價款記作收入，未收到的款項記入“應(yīng)收賬款”，甲公司少記銷售收入36萬元（120×30%）。

【例3—4】2008年11月9日，甲公司與張先生簽訂購房合同，合同總價款120萬元，合同約定：張先生應(yīng)在簽約的3日內(nèi)支付合同價款的40%，其余款項分別在12月份、2009年1月份各按30%支付。張先生11月按合同約定支付了購房款，到了12月，張先生因計劃于2009年1月外出旅游，將剩余的款項在該月一次性交清。甲公司僅按付款日實現(xiàn)的收入84萬元記作銷售收入，張先生提前支付的36萬元記入“其它應(yīng)付款”。

分析：稅法規(guī)定，納稅人采取分期收款方式銷售開發(fā)產(chǎn)品的，付款方提前付款的，應(yīng)在實際付款日確認(rèn)收入的實現(xiàn)。本例中甲公司少記銷售收入36萬元。

(3)采取銀行按揭方式銷售開發(fā)產(chǎn)品的，應(yīng)按銷售合同或協(xié)議約定的價款確定收入額，其首付款應(yīng)于實際收到日確認(rèn)收入的實現(xiàn)，余款在銀行按揭貸款辦理轉(zhuǎn)賬之日確認(rèn)收入的實現(xiàn)。

【例3—5】1、金玉房地產(chǎn)公司2006年8月投入A項目開發(fā)，于2007年8月竣工；2007年4月又同時開發(fā)B、C兩個項目，截止到2007年底項目均未竣工。2007年12月采用一次性全額收款方式銷售房屋A項目產(chǎn)品1500平方米，收取房款900萬元；B項目為一棟寫字樓，銷售初期與購房單位簽訂分期付款協(xié)議，約定從2007年9月15日起每隔三個月付款1600萬元；C項目為一住宅小區(qū)，從2007年10月項目開發(fā)起即采用按揭貸款方式對外銷售，2007年12月收到首付款500萬元計入“預(yù)收賬款”，當(dāng)月收到銀行劃轉(zhuǎn)按揭貸款2000萬元，計入“長期借款”。

計算2007年12月應(yīng)實現(xiàn)收入。

A項目應(yīng)實現(xiàn)收入9000000元；

B項目應(yīng)實現(xiàn)收入16000000元；

C項目應(yīng)實現(xiàn)收入＝5000000＋20000000＝25000000元

全月應(yīng)實現(xiàn)收入＝9000000＋16000000＋25000000＝50000000元
　　(4)采取委托方式銷售開發(fā)產(chǎn)品的，應(yīng)按以下原則確認(rèn)收入的實現(xiàn)：
　　①支付手續(xù)費方式：采取支付手續(xù)費方式委托銷售開發(fā)產(chǎn)品的，應(yīng)按銷售合同或協(xié)議中約定的價款于收到受托方已銷開發(fā)產(chǎn)品清單之日確認(rèn)收入的實現(xiàn)。
　　②買斷方式：采取視同買斷方式委托銷售開發(fā)產(chǎn)品的，屬于企業(yè)與購買方簽訂銷售合同或協(xié)議，或企業(yè)、受托方、購買方三方共同簽訂銷售合同或協(xié)議的，如果銷售合同或協(xié)議中約定的價格高于買斷價格，則應(yīng)按銷售合同或協(xié)議中約定的價格計算的價款于收到受托方已銷開發(fā)產(chǎn)品清單之日確認(rèn)收入的實現(xiàn)；如果屬于前兩種情況中銷售合同或協(xié)議中約定的價格低于買斷價格，以及屬于受托方與購買方簽訂銷售合同或協(xié)議的，則應(yīng)按買斷價格計算的價款于收到受托方已銷開發(fā)產(chǎn)品清單之日確認(rèn)收入的實現(xiàn)。

注：也就是說，如果：

A開發(fā)企業(yè)、購買方簽訂合同；開發(fā)企業(yè)、受托方、購買方三方簽訂合同：

按合銷售同價、買斷價孰高法（于收到已銷開發(fā)產(chǎn)品清單之日）確認(rèn)銷售收入實現(xiàn)。

B受托方、購買方簽訂合同：

按買斷價格（于收到已銷開發(fā)產(chǎn)品清單之日）確認(rèn)銷售收入實現(xiàn)。
　　③超基價分成方式：采取基價(保底價)并實行超基價雙方分成方式委托銷售開發(fā)產(chǎn)品的，屬于由企業(yè)與購買方簽訂銷售合同或協(xié)議，或企業(yè)、受托方、購買方三方共同簽訂銷售合同或協(xié)議的，如果銷售合同或協(xié)議中約定的價格高于基價，則應(yīng)按銷售合同或協(xié)議中約定的價格計算的價款于收到受托方已銷開發(fā)產(chǎn)品清單之日確認(rèn)收入的實現(xiàn)，企業(yè)按規(guī)定支付受托方的分成額，不得直接從銷售收入中減除；如果銷售合同或協(xié)議約定的價格低于基價的，則應(yīng)按基價計算的價款于收到受托方已銷開發(fā)產(chǎn)品清單之日確認(rèn)收入的實現(xiàn)。屬于由受托方與購買方直接簽訂銷售合同的，則應(yīng)按基價加上按規(guī)定取得的分成額于收到受托方已銷開發(fā)產(chǎn)品清單之日確認(rèn)收入的實現(xiàn)。

注：也就是說，如果：

A開發(fā)企業(yè)、購買方簽訂合同；開發(fā)企業(yè)、受托方、購買方三方簽訂合同：

按合銷售同價、基價（保底價）孰高法（于收到已銷開發(fā)產(chǎn)品清單之日））確認(rèn)銷售收入實現(xiàn)，同時加上超基價分成。

注：支付的超基價分成不得從收入中扣除。

B受托方、購買方簽訂合同：

按基價加上分成額（于收到已銷開發(fā)產(chǎn)品清單之日））確認(rèn)銷售收入實現(xiàn)。
　　④包銷方式：采取包銷方式委托銷售開發(fā)產(chǎn)品的，包銷期內(nèi)可根據(jù)包銷合同的有關(guān)約定，參照上述1至3項規(guī)定確認(rèn)收入的實現(xiàn)；包銷期滿后尚未出售的開發(fā)產(chǎn)品，企業(yè)應(yīng)根據(jù)包銷合同或協(xié)議約定的價款和付款方式確認(rèn)收入的實現(xiàn)。

【例3—6】湖北省楚風(fēng)房地產(chǎn)公司2005年開發(fā)一處遠(yuǎn)郊住宅小區(qū)，由于位置偏僻，銷售情況始終不好，開發(fā)項目竣工兩年后仍積壓大量存量房。為了盡早將這些房出手，楚風(fēng)公司分別與江漢、漢興、揚子、漢正四家房屋銷售公司簽訂代理銷售合同。由于銷售公司情況各異，代理方式均有所不同。

江漢公司按銷售額5%收取手續(xù)費，2007年9月銷售房屋400平方米，每平方米2500元。將銷售清單提交楚風(fēng)房地產(chǎn)公司，并按合同約定轉(zhuǎn)交售房款95萬元。楚風(fēng)公司賬務(wù)處理為：

借：銀行存款    95萬元

貸：銷售收入    95萬元

漢興公司采取買斷方式代理銷售，買斷價為每平方米2300元，銷售時由委托方、受托方、買房共同簽訂協(xié)議。2007年9月將開發(fā)產(chǎn)品銷售清單提交楚風(fēng)公司時，銷售房屋500平方米，實現(xiàn)銷售收入125萬元，平均售價2500元。楚風(fēng)公司賬務(wù)處理為：

借：銀行存款    115萬元（按買斷價計算）

  貸：銷售收入    115萬元

揚子公司采取基價（保底價）并實行超基價雙方分成方式委托銷售開發(fā)產(chǎn)品。合同約定銷售保底價2200元，并由揚子公司直接與客戶簽訂銷售合同，超過保底價部分受托方和委托方按三、七分成。2007年9月提交銷售清單時，銷售房屋600平方米，實現(xiàn)銷售收入150萬元，平均售價2500元。楚風(fēng)公司賬務(wù)處理如下：

借：銀行存款    132萬元（按買斷價計算）

  貸：銷售收入    132萬元

漢正公司采取包銷方式。合同約定：漢正公司包銷楚風(fēng)公司1500平方米房屋，以每平方米銷售價2350元向楚風(fēng)房地產(chǎn)公司結(jié)賬；如果截止到2007年9月15日銷售不完，房屋歸漢正公司，并由漢正公司于期滿日起10日內(nèi)付清房款。合同規(guī)定，由受托方與客戶簽訂售房合同。截止到2007年9月底，漢正公司提交銷售清單時，當(dāng)月銷售房屋800平方米，還有300平方米未售出。楚風(fēng)公司賬務(wù)處理如下：

借：銀行存款    188萬元

  貸：銷售收入    188萬元

要求：計算楚風(fēng)房地產(chǎn)公司上述項目2007年9月應(yīng)實現(xiàn)收入。

分析并計算：

被江漢公司代理業(yè)務(wù)應(yīng)實現(xiàn)收入1000000元（支付手續(xù)費不能扣除，應(yīng)由江漢公司開據(jù)服務(wù)業(yè)發(fā)票，作為費用列支）；

被漢興公司代理業(yè)務(wù)應(yīng)實現(xiàn)收入1250000元（銷售合同價高于買斷價，按銷售合同價計算）；

被揚子公司代理業(yè)務(wù)應(yīng)實現(xiàn)收入＝2200×600＋（2500－2300）×600×70%＝1446000元（基價加分成）

被漢正公司代理業(yè)務(wù)應(yīng)實現(xiàn)收入＝2350×（800＋300）＝2585000元（包銷期內(nèi)應(yīng)實現(xiàn)收入加上期滿后應(yīng)實現(xiàn)收入）。

全月應(yīng)實現(xiàn)應(yīng)實現(xiàn)收入＝1000000＋1250000＋1446000＋2585000＝6281000元

(注：新文件關(guān)于銷售收入確認(rèn)條件的規(guī)定與國稅發(fā)[2006]31號文件相同)

（四）銷售折扣、折讓與銷貨退回的處理（依據(jù)：國稅函[2008]875號）

《國家稅務(wù)總局關(guān)于確認(rèn)企業(yè)所得稅收入若干問題的通知》（國稅函[2008]875號）：

（1）企業(yè)為促進(jìn)商品銷售而在商品價格上給予的價格扣除屬于商業(yè)折扣，商品銷售涉及商業(yè)折扣的，應(yīng)當(dāng)按照扣除商業(yè)折扣后的金額確定銷售商品收入金額。
    （2）債權(quán)人為鼓勵債務(wù)人在規(guī)定的期限內(nèi)付款而向債務(wù)人提供的債務(wù)扣除屬于現(xiàn)金折扣；銷售商品涉及現(xiàn)金折扣的，應(yīng)當(dāng)按扣除現(xiàn)金折扣前的金額確定銷售商品收入金額，現(xiàn)金折扣在實際發(fā)生時作為財務(wù)費用扣除。
    （3）企業(yè)因售出商品的質(zhì)量不合格等原因而在售價上給的減讓屬于銷售折讓；企業(yè)因售出商品質(zhì)量、品種不符合要求等原因而發(fā)生的退貨屬于銷售退回。企業(yè)已經(jīng)確認(rèn)銷售收入的售出商品發(fā)生銷售折讓和銷售退回，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生當(dāng)期沖減當(dāng)期銷售商品收入。

【例3—7】某房地產(chǎn)公司，為了促銷公開在電視臺發(fā)布廣告，凡在2008年5月31日以前購買該公司開發(fā)產(chǎn)品的（已經(jīng)完工，并決算）一律享受總房價3%的優(yōu)惠；凡在2008年5月31日以是一次性付款的，可以再按總房價享受2%的優(yōu)惠，請問：

（1）這種優(yōu)惠屬于商業(yè)折扣，還是現(xiàn)金折扣，還是商業(yè)折讓？

（2）假如采取這種銷售方式在2008年5月31日前銷售出去的房屋優(yōu)惠前的價值為15000000元，其中有三分之一屬于一次性交款，收入總額應(yīng)為多少？

（3）銷售合同金額應(yīng)為多少？

分析：

（1）此種行為，屬于售前優(yōu)惠，目的是“促銷”，應(yīng)屬于商業(yè)折扣。

（2）時間性優(yōu)惠為＝15000000×3%＝450000元

     一次性付款優(yōu)惠＝15000000×30×%2%＝90000元

     實際應(yīng)確認(rèn)收入15000000－450000－90000＝14460000元

（3）因為此種行為屬于售前行為，銷售合同金額應(yīng)為14460000元。

【例3—8】某房地產(chǎn)公司銷售一棟樓房，總價值35000000元，購買方因資金問題，在一次性付給房地產(chǎn)公司30000000元后，余下款項5000000元一支未付。為了及早收回款項，房地產(chǎn)公司與購買方達(dá)成協(xié)議，如果購買方在2008年8月31日以前一次性付清款項，房地產(chǎn)公司給與購買方所欠款項10%的優(yōu)惠。最終，購買防御2008年8月25日將余下款項付清，共支付4500000元。問：

（1）這種優(yōu)惠屬于商業(yè)折扣，還是現(xiàn)金折扣，還是商業(yè)折讓？

（2）企業(yè)應(yīng)按多少確認(rèn)銷售收入？相應(yīng)問題如何處理？

（3）銷售合同金額應(yīng)為多少？

分析：

（1）此種行為，屬于售后優(yōu)惠，目的是“回款”，應(yīng)屬于現(xiàn)金折扣。

（2）企業(yè)應(yīng)按照銷售全額35000000確認(rèn)收入。450000的現(xiàn)金折扣應(yīng)在應(yīng)在2008年8月作為財務(wù)費用處理。

（3）因為此種行為屬于售后行為，因此不影響合同金額，銷售合同金額應(yīng)為35000000元。

【例3—9】某房地產(chǎn)公司銷售一棟居民住宅，因房屋設(shè)計與銷售前承諾有區(qū)別，未能達(dá)到客戶滿意，因此客戶要求退房或者進(jìn)行打折處理。經(jīng)與客戶進(jìn)行協(xié)商，有8戶退房，共計退回房款3600000元；有15戶同意退回一部分房款，每戶退款15000元。問：

（1）以上行為屬于商業(yè)折扣、商業(yè)折、現(xiàn)金折扣、銷售退回哪種行為？

（2）當(dāng)月應(yīng)如何確認(rèn)銷售收入？

（3）銷售合同金額是多少？

分析：

（1）以上行為分兩種情況。其中8戶的行為屬于銷售退回，目的是 “解除購買關(guān)系”；其余15戶的行為屬于銷售折讓，目的是給予“部分補(bǔ)償”。兩者都屬于售后行為。

（2）從實質(zhì)上看，兩者都屬于減少銷售收入，因此均應(yīng)該在實際業(yè)務(wù)發(fā)生時，沖減“銷售收入”。共應(yīng)沖減收入3615000元。

（3）以上行為雖然屬于售后行為，但是，系因房地產(chǎn)公司行為造成。因此，銷售合同應(yīng)該變更。首先原來與上面8戶簽訂的合同應(yīng)該作廢，減少銷售合同的總金額；其次，與上面15戶簽訂的合同，可做兩種處理，一個是原合同作廢。按照新價重新簽訂購買合同，一個是原合同不變，按照賠償價簽署補(bǔ)充協(xié)議。

（五）買一贈一銷售的處理（依據(jù)：國稅函[2008]875號）

《國家稅務(wù)總局關(guān)于確認(rèn)企業(yè)所得稅收入若干問題的通知》（國稅函[2008]875號）

企業(yè)以買一贈一等方式組合銷售本企業(yè)商品的，不屬于捐贈，應(yīng)將總的銷售金額按各項商品的公允價值的比例來分?jǐn)偞_認(rèn)各項的銷售收入。

【例3—10】某房地產(chǎn)公司2008年5月賣給張先生一套住宅，銷售載明房屋總價款是48萬元，另外附加條款規(guī)定，贈送2匹TCL掛式空調(diào)機(jī)一臺（市場價2800元）。2008年7月賣給里女士住宅一套，銷售合同約定房屋總價款為56萬元，另外附加條款規(guī)定贈送地下車位（有產(chǎn)權(quán)）一個，該房屋的公允價值大約48萬元、車位的公允價值大約10萬元，問，就以上業(yè)務(wù)公司應(yīng)該如何確認(rèn)收入？

分析：

    （1）國稅函[2008]875號所說的“買一贈一”是指“組合銷售本企業(yè)商品（產(chǎn)品）”，

所銷售和贈與的商品產(chǎn)品均應(yīng)是“本企業(yè)的”的商品（產(chǎn)品）。按照這一規(guī)定，房地產(chǎn)企業(yè)銷售房屋贈送的空調(diào)、太陽能熱水器等家用物品，因不是本企業(yè)商品（產(chǎn)品），應(yīng)該不屬于國稅函[2008]875號文件規(guī)定的范圍。所贈空調(diào)、熱水器的價值應(yīng)計入企業(yè)的銷售費用。

    5月應(yīng)實現(xiàn)收入480000元。

（2）所贈車位、車庫，屬于本企業(yè)的產(chǎn)品，應(yīng)該按照國稅函[2008]875號文件規(guī)定處理。該公司應(yīng)按如下方法確認(rèn)收入：

①房屋和車位的公允價值比為：

房屋占＝4800000÷(480000＋100000)×100%＝82.76%

車位占＝100000÷(480000＋100000)×100%＝17.24%

②應(yīng)確認(rèn)收入：

應(yīng)確認(rèn)銷售房屋收入＝560000×82.76%＝463456元

應(yīng)確認(rèn)銷售車位收入＝560000×17.24%＝96544元

（六）房地產(chǎn)企業(yè)預(yù)售收入計算的預(yù)計利潤

國稅發(fā)[2009]31號文件：

第八條：企業(yè)銷售未完工開發(fā)產(chǎn)品的計稅毛利率由各省、自治、直轄市國家稅務(wù)局、地方稅務(wù)局按下列規(guī)定進(jìn)行確定:
　?。?/span>1）開發(fā)項目位于省、自治區(qū)、直轄市和計劃單列市人民政府所在地城市城區(qū)和郊區(qū)的，不得低于15％。
　?。?/span>2）開發(fā)項目位于地及地級市城區(qū)及郊區(qū)的，不得低于10%。
　?。?/span>3）開發(fā)項目位于其他地區(qū)的，不得低于5％。
　?。?/span>4）屬于經(jīng)濟(jì)適用房、限價房和危改房的，不得低于3%。
　　第九條：企業(yè)銷售未完工開發(fā)產(chǎn)品取得的收入,應(yīng)先按預(yù)計計稅毛利率分季(或月)計算出預(yù)計毛利額，計入當(dāng)期應(yīng)納稅所得額。開發(fā)產(chǎn)品完工后，企業(yè)應(yīng)及時結(jié)算其計稅成本并計算此前銷售收入的實際毛利額，同時將其實際毛利額與其對應(yīng)的預(yù)計毛利額之間的差額，計入當(dāng)年度企業(yè)本項目與其他項目合并計算的應(yīng)納稅所得額。
　　在年度納稅申報時，企業(yè)須出具對該項開發(fā)產(chǎn)品實際毛利額與預(yù)計毛利額之間差異調(diào)整情況的報告以及稅務(wù)機(jī)關(guān)需要的其他相關(guān)資料。

    未完工產(chǎn)品當(dāng)期預(yù)計毛利＝當(dāng)期預(yù)售收入×預(yù)計毛利率

【例3—11】（1）某房地產(chǎn)公司（坐落在省城）2008年度開發(fā)A項目，預(yù)售房款78000000元，當(dāng)年開發(fā)產(chǎn)品未完工。當(dāng)年繳納營業(yè)稅金及附加4329000元，期間費用6500000元。2009年度 A項目全部完工，實現(xiàn)收入120000000元，開發(fā)成本60000000元，該項目2009年度繳納營業(yè)稅金及附加2331000元。（2）2009年度又開發(fā)了B項目，截止到年底項目也完工，共實現(xiàn)收入45000000元，開發(fā)成本27000000元，繳納營業(yè)稅金及附加2497500元。該企業(yè)2009年度期間費用共發(fā)生8900000元。計算該企業(yè)2008、2009兩年應(yīng)繳納企業(yè)所得稅（假設(shè)不需進(jìn)行其他納稅調(diào)整）。

分析并計算：

1、2008年：

企業(yè)的利潤總額＝0―6500000＝―6500000元

該企業(yè)產(chǎn)品未完工，應(yīng)根據(jù)國稅發(fā)【2009】31號文件第八條、第九條規(guī)定計算繳納企業(yè)所得稅。

應(yīng)納稅所得額＝78000000×15%―4329000―6500000＝871000元

應(yīng)納企業(yè)所得稅＝871000×25%＝217750元。

2、2009年：

企業(yè)的利潤總額＝120000000＋45000000―60000000―27000000―4329000―2331000―2497500―8900000＝59942500元

本期扣除的前期營業(yè)稅金及附加4329000元應(yīng)作納稅調(diào)增（調(diào)整的稅金填在“納稅調(diào)整表”第六項“其他”欄內(nèi)）；上期按預(yù)計毛利率計算的預(yù)計毛利11700000元應(yīng)予以調(diào)減（調(diào)整的“預(yù)計毛利額”填在“納稅調(diào)整表”第五項“房地產(chǎn)企業(yè)預(yù)售收入計算的預(yù)計利潤”欄內(nèi)。

應(yīng)納稅所得額＝59942500＋4329000―11700000＝52571500元。

應(yīng)繳納企業(yè)所得稅＝52571500×25%＝13142875元

（七）合作開發(fā)收入。

     國稅發(fā)[2009]31號文件：

     第三十六條  企業(yè)以本企業(yè)為主體聯(lián)合其他企業(yè)、單位、個人合作或合資開發(fā)房地產(chǎn)項目，且該項目未成立獨立法人公司的，按下列規(guī)定進(jìn)行處理：
　　(一)凡開發(fā)合同或協(xié)議中約定向投資各方(即合作、合資方，下同)分配開發(fā)產(chǎn)品的，企業(yè)在首次分配開發(fā)產(chǎn)品時，如該項目已經(jīng)結(jié)算計稅成本，其應(yīng)分配給投資方開發(fā)產(chǎn)品的計稅成本與其投資額之間的差額計入當(dāng)期應(yīng)納稅所得額；如未結(jié)算計稅成本，則將投資方的投資額視同銷售收入進(jìn)行相關(guān)的稅務(wù)處理。
　　(二)凡開發(fā)合同或協(xié)議中約定分配項目利潤的，應(yīng)按以下規(guī)定進(jìn)行處理:
　　1. 企業(yè)應(yīng)將該項目形成的營業(yè)利潤額并入當(dāng)期應(yīng)納稅所得額統(tǒng)一申報繳納企業(yè)所得稅，不得在稅前分配該項目的利潤。同時不能因接受投資方投資額而在成本中攤銷或在稅前扣除相關(guān)的利息支出。
　　2.投資方取得該項目的營業(yè)利潤應(yīng)視同股息、紅利進(jìn)行相關(guān)的稅務(wù)處理。

    （注：與國稅發(fā)[2006]31號基本相同；不同的是，國稅發(fā)[2006]31號規(guī)定“投資方取得的利息、紅利應(yīng)按規(guī)定進(jìn)行補(bǔ)稅處理”）

【例3—12】某房地產(chǎn)開發(fā)公司與A公司合作（合資）開發(fā)房地產(chǎn)項目，合同約定投資各方分配開發(fā)產(chǎn)品，A公司投資額為800萬元，該項目于2008年12月完工，按約定A公司分得銷售成本為1000萬元的房屋，問如何進(jìn)行企業(yè)所得稅處理？假如未結(jié)算計稅成本分得房屋又應(yīng)如何進(jìn)行企業(yè)所得稅處理？

分析：凡開發(fā)合同或協(xié)議中約定向投資各方分配開發(fā)產(chǎn)品的，開發(fā)企業(yè)在首次分配開發(fā)產(chǎn)品時，如該項目已經(jīng)結(jié)算計稅成本，其應(yīng)分配給投資方（即合作、合資方，下同）開發(fā)產(chǎn)品的計稅成本與其投資額之間的差額計入當(dāng)期應(yīng)納稅所得額；如未結(jié)算計稅成本，則將投資方的投資額視同預(yù)售收入進(jìn)行相關(guān)的稅務(wù)處理。

在已結(jié)算計稅成本的情況下：計稅成本與投資額的差額=1000－800=200萬，應(yīng)調(diào)減應(yīng)納稅所得額200萬元。（差額為負(fù)數(shù)，調(diào)增應(yīng)納稅所得額；差額為正數(shù)調(diào)減應(yīng)納稅所得額）。