文 / 田雨鑫

在現在的公司注冊資本認繳制下，很多股東在公司經營的較長時間內，一直沒有實繳出資。在沒有實繳出資的情況下，以0元轉讓股權的，是不是要繳稅呢？

張總是鑫鑫公司的股東之一，持有公司20%的股權，公司注冊資本是1000萬元，張總認繳出資200萬元，實繳出資0元。2021年，張總把自己持有鑫鑫公司的全部股權0元轉讓給了李總。股權轉讓時，公司的資產負債表列報：所有者權益888888.88元（實收資本為0元，未分配利潤為888888.88元）。因是否需要繳稅，張總與稅務機關產生分歧。

張總認為：對于公司，其未投入資產，故在轉讓股權時按0元轉讓，不需要繳稅。

稅務機關認為：鑫鑫公司凈資產為正數，張總作為股東，應按持股比例對應的凈資產份額繳納個稅。

稅務機關理由

 根據《國家稅務總局關于發(fā)布〈股權轉讓所得個人所得稅管理辦法（試行）〉的公告》（國家稅務總局公告2014年第67號）的規(guī)定，“申報的股權轉讓收入明顯偏低且無正當理由的，主管稅務機關可以核定股權轉讓收入”。

而“申報的股權轉讓收入低于股權對應的凈資產份額”的情形，就屬于“股權轉讓收入明顯偏低”的情形之一。因此，如果股權轉讓收入低于股權對應的凈資產份額的，主管稅務機關就有權依次按照凈資產核定法、類比法以及其他合理方法核定股權轉讓收入。

本案中，稅務機關認為：鑫鑫公司的《資產負債表》列報的凈資產（所有者權益）為88888.88元，張總持有公司20%的股權，其所對應的凈資產份額為177777.76元。而張總是0元轉讓其股權的，即轉讓價格明顯低于凈資產份額，因此，稅務機關有權以凈資產份額確定其轉讓價格。

該稅務機關的做法，在實務中很常見。但這種做法是否就完全正確呢？如果張總因未實繳出資，在公司并未享有分紅、表決等權利，那么公司的凈資產與張總有關系嗎？如果沒關系，張總的股權所對應的凈資產份額即為0。此時，張總0元轉讓股權還需要繳稅嗎？

我國《公司法》第三十四條規(guī)定，“股東按照實繳的出資比例分取紅利；公司新增資本時，股東有權優(yōu)先按照實繳的出資比例認繳出資。但是，全體股東約定不按照出資比例分取紅利或者不按照出資比例優(yōu)先認繳出資的除外?！?br>

我國《民法典》第二百六十八條也規(guī)定，“國家、集體和私人所有的不動產或者動產投到企業(yè)的，由出資人按照約定或者出資比例享有資產收益、重大決策以及選擇經營管理者等權利并履行義務?！?/p>

通過上述規(guī)定可見，股東對于權利的約定系屬意思自治范疇。股東可以約定未實繳出資的股東可以享受分紅、亦可以約定不享受分紅。因此，我們在判斷未實繳出資情況下轉讓股權是否繳稅時，要先予以區(qū)分。

如果股東約定未實繳出資不享有股東權利的，則本案中，張總因未出資，公司凈資產與其無關，張總的股權價格就是0，其股權原值也應為0。此時，張總0元轉讓股權，無需繳納個人所得稅。

如果股東約定未實繳出資也可享有股東權利的，則本案中，張總的股權價值就不是0了，而是應按章程記載的持股比例所對應的凈資產份額，計算繳納個人所得稅。

如果股東和公司章程均無特別約定的，依照《公司法》則按不享有股東權利計。