不少人對于稅務籌劃的理解，認為是“點子式”的突發(fā)奇想，是可以直接拿來復制的“套路”，是可以根據(jù)稅法政策套業(yè)務的“游戲”。但是真的稅務籌劃，核心是“業(yè)稅融合”。

首先稅務為什么要和業(yè)務融合？一切稅務籌劃來源于業(yè)務，脫離了業(yè)務的籌劃，都是空中樓閣，都經(jīng)不起稅局的考驗。

其次對于稅務籌劃，基礎是業(yè)務，核心是融合，其中融合的前提是：對于稅法原理的理解，對于稅收政策和征管環(huán)境的認知，對于稅務政策的溝通。這些方面不做好，很能做到“業(yè)稅融合”，稅務籌劃也很難落地。

在上一篇文章中《預防式稅務風險思維淺析》，我提到很多企業(yè)稅務基礎信息規(guī)范程度之低，還談不到提稅務籌劃的程度。

我之所以這么認為，是因為很多企業(yè)對于稅務籌劃還是處于應對式，也就是充當滅火隊長的角色。

比如很多企業(yè)的不管是稅務風險管控，還是稅務籌劃，都喜歡從末端的稅務風險指標，來對稅務風險和籌劃進行操作。

如下表所示，這些指標不能說沒有意義，只是要從稅務籌劃的角度來說，很顯然只是從末端的稅務指標思考，是存在很大的問題的。

上表只是站在末端（業(yè)務已經(jīng)發(fā)生或者已經(jīng)完結），所謂的稅務規(guī)劃很可能只是徒勞，或者是滅火行動。

那么既然要介入業(yè)務，為什么首先是介入業(yè)務，規(guī)范票據(jù)呢？

“以票控稅”是目前稅局主要征管手段，不管是以后的“數(shù)字治稅”征管模式，也是在“以票控稅”的基礎上，進行多維度數(shù)據(jù)化處理。所以票據(jù)（包括不限于發(fā)票）仍然是稅務籌劃的基礎。

比如對于會議費、勞保費、辦公用品、差旅費、交通費、通訊費等，稅務檢查時，往往會根據(jù)票據(jù)及附件，驗證費用的合理性。稅務認為不合理的，會要求調整，導致不能在稅前扣除或足額扣除。如果本文談的介入業(yè)務，規(guī)范業(yè)務過程中的票據(jù)。如果只是這些內容，很顯然和稅務籌劃關系不大。

本文談的介入業(yè)務，規(guī)范過程中的票據(jù)，是指稅務籌劃其中之一，就是在業(yè)務過程中，把票據(jù)規(guī)范提前做好。

以房地產(chǎn)企業(yè)來說，由于開發(fā)周期長，土增稅清算時已接近尾盤，清算時稅務要從項目開始對開發(fā)成本進行重新梳理和審核，因此平時要保管好相關業(yè)務資料，確保清算時資料完整，防止因資料不足，稅務認為證明力不足，導致成本不能扣除。這一點只是強調稅務基礎信息的重要性，而體現(xiàn)業(yè)務過程中，規(guī)范票據(jù)的重要性，則應該從這些方面思考。

房地產(chǎn)企業(yè)事先在招標文件或合同中，對各節(jié)點工程款支付時的發(fā)票進行約定：

1、竣工驗收前的工程進度款：提供與業(yè)務內容相符的等額合法發(fā)票。

2、竣工驗收工程款：此節(jié)點開發(fā)產(chǎn)品已完工，為確保成本在當年企業(yè)所得稅前足額扣除，提供發(fā)票總額應達到合同總金額的90%。根據(jù)國稅發(fā)[2009]31號：開發(fā)產(chǎn)品完工時，出包工程由于未決算未取得全額發(fā)票的，其發(fā)票不足金額可以預提，但最高不得超過合同總金額的10%（超過比例的，稅務要求當年企業(yè)所得稅匯算清繳時調增）。

3、竣工決算工程款：此節(jié)點已接近或達到土增稅清算條件，為確保成本在土增稅前足額扣除，應盡快完成工程決算，并按決算審定金額取得全額發(fā)票（質保金也要取得發(fā)票，否則土增稅前不能扣除）。根據(jù)《關于土增稅清算有關問題的通知》（國稅發(fā)[2010]220號）：質保金開具發(fā)票的，按發(fā)票所載金額扣除；未開具發(fā)票的，扣留的質保金不得計算扣除。

當然這些問題，可能會存在一些爭議，甚至各地口徑會有不同，具體以所在地文件及口徑為準。此處只是舉例說明，介入業(yè)務的票據(jù)規(guī)范，是如何影響稅務籌劃的。如果要做好稅務籌劃，首先是介入業(yè)務，做好基礎票據(jù)的規(guī)范和規(guī)劃。

對于稅務籌劃，存在另外的一個誤區(qū)就是把稅務看成一個突發(fā)奇想的點子。因此市面上不少稅務籌劃書籍，也迎合大眾對稅務籌劃的理解，比如有“稅務籌劃36計”、“稅務籌劃降龍十八掌”等等點子式稅務籌劃。

“點子式稅務籌劃”其致命的害處是，把稅務籌劃看成是一種“奇思妙想”的東西。而真正的稅務籌劃，必須基于業(yè)務，基于業(yè)務基礎票據(jù)和數(shù)據(jù)規(guī)范，然后建立從端到端的，全流程籌劃。

什么是從端到端的稅務籌劃？ 通俗講就是在整個業(yè)務發(fā)展過程中，保持對業(yè)務的關注，然后介入業(yè)務全流程，根據(jù)稅收政策，進行合理提前布局。

以下用房地產(chǎn)企業(yè)稅務籌劃舉例，房地產(chǎn)稅務籌劃必須建立“端到端的稅務籌劃”，從規(guī)劃設計，到銷售整個環(huán)節(jié)予以關注。因篇幅所限，以下只舉例規(guī)劃設計端和銷售端，對于同類問題進行規(guī)劃。

注意因篇幅所限，以下規(guī)劃都比較籠統(tǒng)，只是為了舉例說明，對于端到端的稅務籌劃，需要考慮這些關鍵點，具體實施細節(jié)方案，需要結合公司具體情況，業(yè)務場景進行分析。

一、規(guī)劃設計端

1、合理運用普通標準住宅的免稅政策。

了解當?shù)仄胀藴首≌娣e標準，特別是除面積標準外是否還有價格標準限制，如果預計普通標準住宅增值率低于20%，在不影響經(jīng)營的情況下，可通過增加普通標準住宅比例，盡量降低稅收成本。

2、合理規(guī)劃商業(yè)、車庫的布局。

在已確定的商業(yè)配比、車位配比范圍內，結合市場和項目定位，合理安排底商和獨棟商業(yè)的配比、車位的建造方式（如機械車位、地上車位、地下車位等）等。

3、合理排布基礎設施和配套設施的建設時間。

建設時間考慮適度前移，防止竣工交付時預留項目過多，導致決算金額不確定、沒有發(fā)票扣除等風險。

4、合理籌劃清算單位。

①總體原則：盡量避免增值率不在同一稅檔的開發(fā)產(chǎn)品單獨劃分為一個清算單位。特別是高增值率產(chǎn)品（如商業(yè)、別墅等）和負增值率產(chǎn)品（如地下車庫等）應盡量避免單獨劃分為一個清算單位。

②具體管控措施：可通過不同增值率產(chǎn)品的合理搭配，均衡各清算單位的增值率，從而降低整體稅負。清算單位要結合當?shù)卣哌M行籌劃：

A、按項目整體清算的：無需進行籌劃；

B、按業(yè)態(tài)清算的：清算單位的籌劃難以達到均衡增值率的效果；

C、按期或按證清算的:在規(guī)劃各期建設內容以及建設時序時，應充分考慮清算單位的籌劃，爭取達到均衡期內或證內增值率的籌劃效果。

很多時候，對于房地產(chǎn)企業(yè)的土地增值稅的籌劃，也是必須在規(guī)劃設計端就著手，否則單純的從“銷售端”著手，很難將節(jié)稅落地。同時，即使在規(guī)劃設計端已經(jīng)對稅務做好了籌劃，但是銷售端還是需要進一步，根據(jù)客觀情況變化，根據(jù)稅務政策，再次進行如下規(guī)劃。

二、銷售端

（一）合理運用普通標準住宅免稅政策，為銷售定價提供參考

銷售定價論證時，要充分考慮土增稅影響，結合項目和市場情況進行分析后，為銷售定價決策提供參考：

1、普通標準住宅的定價（單獨清算）

符合當?shù)卣J定標準且單獨清算的普通標準住宅，應充分運用土增稅免稅政策。銷售定價前，要先測算免稅臨界點（20%）的售價，定價時應規(guī)避價格無效區(qū)間和低效區(qū)間。不單獨清算的普通標準住宅不適用免稅政策。

2、非普通標準住宅的定價

非普通標準住宅以及不單獨清算的普通標準住宅，售價提升，稅后收益也在增長（除非售價達到極限），銷售定價時，應權衡售價提升增加的收益與去化時間延長可能產(chǎn)生的資金成本。

（二）合理籌劃銷售排布，把控清算時點

1、均衡清算單位內各業(yè)態(tài)的銷售進度，降低清算單位增值率。

如果一個清算單位內既有毛利高的產(chǎn)品（如商業(yè)等）也有毛利低產(chǎn)品（如地下車庫等），銷售過程中，要盡量均衡銷售進度，一方面可以均衡已售產(chǎn)品的增值率，另一方面也可以避免清算后剩余業(yè)態(tài)單一，導致毛利低的產(chǎn)品的虧損不能產(chǎn)生抵減作用，或毛利高的產(chǎn)品的稅率跳檔。

2、最佳清算時點是清算單位內物業(yè)全部銷售完以后。

從以上規(guī)劃設計端到銷售端稅務安排，我們可以看到真正的稅務籌劃不是“點子式稅務籌劃”。而是必須從規(guī)劃設計端和銷售端，都做好業(yè)務規(guī)劃，才能做到稅務籌劃落地。端到端的稅務籌劃，其實質就是保持對業(yè)務全流程的關注，然后基于業(yè)務發(fā)展、業(yè)務變化，根據(jù)稅收政策進行稅務籌劃。

“業(yè)稅融合”是稅務籌劃的另外一個要求，也就是在規(guī)范好業(yè)務過程中的票據(jù)，然后建立了“端到端”的業(yè)務規(guī)劃，此時就需要根據(jù)稅收政策，將稅收籌劃方案放在稅收政策下思考，如何才能真正落地。

要理解“業(yè)稅融合”，我們要拋棄：稅法就是找政策，然后利用政策去套業(yè)務的思維。從稅務籌劃的角度來說，我們需要深刻理解稅法政策，以及其背后的原理。

什么是稅法原理，比如實際發(fā)生原則，相信大家都不陌生。但是還有很多稅法原理，是需要深入理解，而且是看到具體稅法條文，就能透過條文看到稅法原理。

1.法人稅制原則

這個原則，我在前面多次提及，此處不重復了。國稅函【2008】828號文件對于視同銷售做出了規(guī)定，資產(chǎn)所有權從法人轉移出去，如果收現(xiàn)金對價，為銷售，否則為視同銷售，比如自產(chǎn)自用由于資產(chǎn)所有權未在法人間轉移，因此不視同銷售繳納企業(yè)所得稅。

2.稅收中性原則

稅收中性原則也是稅法中重要原則，比如對于增值稅中性原則。通俗來講就是稅法規(guī)則不能影響或阻礙經(jīng)濟運行。關于企業(yè)重組所得稅2009年59號文件，出發(fā)點就是稅收中性原則。稅收不能影響經(jīng)營架構的實施，不能阻礙了經(jīng)濟的發(fā)展。所以必須設定一定規(guī)則，以中性的角度，嵌入到經(jīng)濟活動中。

3.實質重于形式原則

實質重于形式原則，大家可能耳熟能詳。稅收上比較經(jīng)典的687號文件，就是實質重于形式的原則。

國家稅務總局關于以轉讓股權名義轉讓房地產(chǎn)行為征收土地增值稅問題的批復國稅函〔2000〕687號  ：廣西壯族自治區(qū)地方稅務局：你局《關于以轉讓股權名義轉讓房地產(chǎn)行為征收土地增值稅問題的請示》（桂地稅報〔2000〕32 號）收悉。鑒于深圳市能源集團有限公司和深圳能源投資股份有限公司一次性共同轉讓深圳能源（欽州）實業(yè)有限公司100 ％的股權，且這些以股權形式表現(xiàn)的資產(chǎn)主要是土地使用權、地上建筑物及附著物，經(jīng)研究，對此應按土地增值稅的規(guī)定征稅。

4.社會調控的原則

所謂稅收的宏觀調控，從限制和鼓勵、扶持兩個方面理解，限制比如房地產(chǎn)稅，鼓勵和扶持比如稅收優(yōu)惠?；旧纤械亩愂諆?yōu)惠都是出于社會調控的原則，比如因為疫情出臺的個稅稅收優(yōu)惠，因為鼓勵制造業(yè)研發(fā)出臺的研發(fā)費用加計扣除等等。

5.反避稅原則

國家稅務總局關于對福建雪津啤酒有限公司收取經(jīng)營保證金征收增值稅問題的批復--國稅函〔2004〕416號。

福建省國家稅務總局：你局《關于福建雪津啤酒有限公司經(jīng)營保證金稅收問題的請示》（閩國稅發(fā)〔2004〕39號）收悉。經(jīng)研究，對經(jīng)營保證金征收增值稅問題，批復如下：根據(jù)《中華人民共和國增值稅暫行條例》及實施細則有關價外費用的規(guī)定，福建雪津啤酒有限公司收取未退還的經(jīng)營保證金，屬于經(jīng)銷商因違約而承擔的違約金，應當征收增值稅；對其已退還的經(jīng)營保證金，不屬于價外費用，不征收增值稅。

有人會說：“我們又不是搞稅法研究的，研究這么多稅法原理干什么，這些都是虛的，還是給我直接上稅法36計來的直接”。

高階的稅法籌劃（如果稅務籌劃可以分為高中低三階的話），就是企業(yè)利用兩大工具（業(yè)務+稅務政策及原理）和稅局進行博弈。低級的籌劃就是傳統(tǒng)的找稅收政策，或者在不違法的情況下，進行業(yè)務重構，讓其符合稅收優(yōu)惠政策條件。

因此只是解讀政策，企業(yè)財稅人員肯定不是稅局的對手，只是研究稅法原理也不是稅局的對手。而“業(yè)稅融合”（深入業(yè)務，研習稅收政策及原理）才可能在稅收籌劃上有所作為。

以房地產(chǎn)企業(yè)來說，其行業(yè)特性決定了其稅收政策的特殊性，因此必須準確理解和掌握與房地產(chǎn)開發(fā)相關的稅收政策，科學合理地運用到各開發(fā)階段的涉稅業(yè)務中。

如何準確理解和掌握與房地產(chǎn)開發(fā)相關的稅收政策？需要從這些方面著手發(fā)力。

1、掌握國家和項目所在地稅收政策，掌握當?shù)囟愂照鞴墉h(huán)境，積極爭取稅收優(yōu)惠政策，依法履行納稅義務。

地方性稅收政策包括但不限于：預計毛利率、城建稅稅率、土地等級及稅額標準、普通住宅認定標準、土增稅預征率、土增稅清算單位等。

稅收征管環(huán)境包括但不限于：當?shù)囟悇諜C關日常管理方式，對某些涉稅事項的通常處理及執(zhí)行力度，稅務檢查手段,當?shù)赝袠I(yè)整體稅負平均水平等。

2、加強與稅務機關的溝通，建立良好的稅企關系。

3、合理預測項目整體稅負水平，并在開發(fā)過程中進行動態(tài)評估和控制。

4、各項涉稅業(yè)務要充分考慮稅收風險和稅收成本，業(yè)務部門之間要加強溝通和協(xié)作，做好事前防范和事中控制，避免不必要的稅收損失。

如上所述，“業(yè)稅融合”，基礎是業(yè)務，核心是融合，其中融合的前提是：對于稅務原理的理解，對于稅收政策和征管環(huán)境的認知，對于稅務政策的溝通。這些方面不做好，很能做到“業(yè)稅融合”，稅務籌劃也很難落地。