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新個(gè)稅法下居民個(gè)人取得境外所得稅收抵免政策梳理及案例分析 中國(guó)轉(zhuǎn)讓定價(jià)網(wǎng) 一、法律依據(jù) 新《個(gè)稅法》第七條規(guī)定：居民個(gè)人從中國(guó)境外取得的所得，可以從其應(yīng)納稅額中抵免已在境外繳納的個(gè)人所得稅稅額，但抵免額不得超過該納稅人境外所得依照本法規(guī)定計(jì)算的應(yīng)納稅額。 二、已在境外繳納的個(gè)人所得稅稅額 《新個(gè)稅法實(shí)施條例》第二十一條第一款規(guī)定：個(gè)人所得稅法第七條所稱已在境外繳納的個(gè)人所得稅稅額，是指居民個(gè)人來源于中國(guó)境外的所得，依照該所得來源國(guó)家（地區(qū)）的法律應(yīng)當(dāng)繳納并且實(shí)際已經(jīng)繳納的所得稅稅額。 三、抵免限額（分國(guó)分項(xiàng)） 《新個(gè)稅法實(shí)施條例》第二十一條第二款規(guī)定：個(gè)人所得稅法第七條所稱納稅人境外所得依照本法規(guī)定計(jì)算的應(yīng)納稅額，是居民個(gè)人抵免已在境外繳納的綜合所得、經(jīng)營(yíng)所得以及其他所得的所得稅稅額的限額（以下簡(jiǎn)稱抵免限額）。除國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定外，來源于中國(guó)境外一個(gè)國(guó)家（地區(qū)）的綜合所得抵免限額、經(jīng)營(yíng)所得抵免限額以及其他所得抵免限額之和，為來源于該國(guó)家（地區(qū)）所得的抵免限額。 四、補(bǔ)繳稅款及補(bǔ)扣期限（分國(guó)不分項(xiàng)） 《新個(gè)稅法實(shí)施條例》第二十一條第三款規(guī)定：居民個(gè)人在中國(guó)境外一個(gè)國(guó)家（地區(qū)）實(shí)際已經(jīng)繳納的個(gè)人所得稅稅額，低于依照前款規(guī)定計(jì)算出的來源于該國(guó)家（地區(qū)）所得的抵免限額的，應(yīng)當(dāng)在中國(guó)繳納差額部分的稅款；超過來源于該國(guó)家（地區(qū)）所得的抵免限額的，其超過部分不得在本納稅年度的應(yīng)納稅額中抵免，但是可以在以后納稅年度來源于該國(guó)家（地區(qū)）所得的抵免限額的余額中補(bǔ)扣。補(bǔ)扣期限最長(zhǎng)不得超過五年。 五、納稅憑證 《新個(gè)稅法實(shí)施條例》第二十二條規(guī)定居民個(gè)人申請(qǐng)抵免已在境外繳納的個(gè)人所得稅稅額，應(yīng)當(dāng)提供境外稅務(wù)機(jī)關(guān)出具的稅款所屬年度的有關(guān)納稅憑證。 六、抵免限額的計(jì)算 新個(gè)稅法實(shí)施條例征求意見稿中有抵免限額的計(jì)算公式，但是最后定稿中刪除，預(yù)期將會(huì)在后期出臺(tái)的個(gè)人取得境外所得的稅收抵免的相關(guān)規(guī)定中予以明確。該計(jì)算公式如下，可以供同學(xué)們參考： 1、來源于一國(guó)（地區(qū)）綜合所得的抵免限額＝中國(guó)境內(nèi)、境外綜合所得依照個(gè)人所得稅法和本條例的規(guī)定計(jì)算的綜合所得 應(yīng)納稅總額×來源于該國(guó)（地區(qū)）的綜合所得收入額÷中國(guó)境內(nèi)、境外綜合所得收入總額； 2、來源于一國(guó)（地區(qū)）經(jīng)營(yíng)所得抵免限額＝中國(guó)境內(nèi)、境外經(jīng)營(yíng)所得依照個(gè)人所得稅法和本條例的規(guī)定計(jì)算的經(jīng)營(yíng)所得應(yīng)納稅總額×來源于該國(guó)（地區(qū)）的經(jīng)營(yíng)所得的應(yīng)納稅所得額÷中國(guó)境內(nèi)、境外經(jīng)營(yíng)所得的應(yīng)納稅所得額； 3、來源于一國(guó)（地區(qū)）的其他所得項(xiàng)目抵免限額，為來源于該國(guó)（地區(qū)）的其他所得項(xiàng)目依照個(gè)人所得稅法和本條例的規(guī)定計(jì)算的應(yīng)納稅額。 七、納稅申報(bào) 國(guó)家稅務(wù)總局公告2018年第62號(hào)第四條取得境外所得的納稅申報(bào)明確： 1、納稅申報(bào)時(shí)間：居民個(gè)人從中國(guó)境外取得所得的，應(yīng)當(dāng)在取得所得的次年3月1日至6月30日內(nèi)。 2、納稅申報(bào)地點(diǎn)： （1）向中國(guó)境內(nèi)任職、受雇單位所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)辦理納稅申報(bào)； （2）在中國(guó)境內(nèi)沒有任職、受雇單位的，向戶籍所在地或中國(guó)境內(nèi)經(jīng)常居住地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)辦理納稅申報(bào)； （3）戶籍所在地與中國(guó)境內(nèi)經(jīng)常居住地不一致的，選擇其中一地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)辦理納稅申報(bào)； （4）在中國(guó)境內(nèi)沒有戶籍的，向中國(guó)境內(nèi)經(jīng)常居住地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)辦理納稅申報(bào)。 3、納稅人取得境外所得辦理納稅申報(bào)的具體規(guī)定另行公告。 八、案例分析 案例1：深圳居民李小二取得來源于中國(guó)境內(nèi)的工資薪金收入30萬元，取得來源于中國(guó)境外A國(guó)的工資薪金收入20萬元，無其他綜合所得，需要合并計(jì)算境內(nèi)境外的綜合所得，可以扣除年度費(fèi)用6萬元，可以扣除專項(xiàng)扣除8萬元，可以扣除專項(xiàng)附加扣除4萬元，可以扣除的其他扣除2萬元內(nèi)。假設(shè)李小二國(guó)內(nèi)工資薪金所得部分沒有被預(yù)扣預(yù)繳稅款，其在A國(guó)境外繳納的個(gè)人所得稅是6萬元。 李小二全部綜合所得的應(yīng)納稅所得額=（30 20-6-8-4-2)=30萬元 按照中國(guó)稅法計(jì)算的全部稅額=300000×20%—16920=43080元 可以抵免的境外稅款的抵免限額=43080×（境外收入20萬/境外收入與境內(nèi)收入之和50萬）=43080×0.4=17232元，實(shí)際繳納境外稅款6萬元，僅可抵免17232元。 李小二在國(guó)內(nèi)全部綜合所得的實(shí)際應(yīng)納稅額=43080-17232=25848元 案例2：李小二當(dāng)年取得來源于中國(guó)境外A國(guó)的股息紅利收入10萬元，但依據(jù)A國(guó)國(guó)內(nèi)法被扣除了10%的預(yù)提所得稅1萬元，李小二凈得稅后紅利9萬元。這部分境外紅利單獨(dú)計(jì)算境外所得，其單獨(dú)的抵免限額是10×20%=2萬元，單就股息紅利來說，其在境外繳納的股息紅利個(gè)稅1萬元可以全額抵免，實(shí)際上在境內(nèi)需補(bǔ)稅1萬元。 綜合分析：將前面的兩個(gè)案例合并在一起，李小二來源于A國(guó)的綜合所得抵免限額、經(jīng)營(yíng)所得抵免限額以及其他所得抵免限額之和，為來源于A國(guó)所得的抵免限額。 如前所計(jì)算，其綜合所得抵免限額=43080×（境外收入20萬/境外收入與境內(nèi)收入之和50萬）=43080×0.4=17232元。其利息股息紅利所得抵免限額=100000×20%=20000元。 其A國(guó)抵免限額之和=綜合所得抵免限額 利息股息紅利所得抵免限額 =17232 20000=37232元 由于其綜合所得在境外實(shí)繳稅款60000元，股息紅利實(shí)繳稅款10000元，均取得境外完稅憑證，其實(shí)繳稅款合計(jì)70000元，超過了抵免限額，當(dāng)年僅可抵免37232元。 李小二當(dāng)年實(shí)際在國(guó)內(nèi)應(yīng)繳納的稅額=43080 20000-37232=25848元 （案例來源中國(guó)財(cái)稅浪子） |
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