【20181217 每日一稅】
納稅人以外購資產(chǎn)對(duì)外投資須以公允價(jià)值確認(rèn)銷售收入
文/李冼
這是《每日一稅》為您服務(wù)的1712天，愿今天又是美好的一天。
編者按：在實(shí)務(wù)中，企業(yè)所得稅的視同銷售是企業(yè)所得稅稅務(wù)管理的重要內(nèi)容。納稅人以外購資產(chǎn)對(duì)外投資是以購入時(shí)的價(jià)格確定銷售收入，還是以公允價(jià)值確認(rèn)銷售收入需要弄清楚。現(xiàn)就該話題有關(guān)事項(xiàng)與大家探討。 由于水平有限，若有不當(dāng)之處，還請(qǐng)海涵，并敬請(qǐng)指正。
在實(shí)務(wù)中，企業(yè)所得稅的視同銷售是企業(yè)所得稅稅務(wù)管理的重要內(nèi)容。納稅人以外購資產(chǎn)對(duì)外投資是以購入時(shí)的價(jià)格確定銷售收入，還是以公允價(jià)值確認(rèn)銷售收入需要弄清楚?，F(xiàn)就該話題與各位老師討論。
一、政策規(guī)定
（一）非貨幣性資產(chǎn)投資應(yīng)按視同銷售繳納企業(yè)所得稅
企業(yè)發(fā)生非貨幣性資產(chǎn)交換，以及將貨物、財(cái)產(chǎn)、勞務(wù)用于捐贈(zèng)、償債、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利或者利潤分配等用途的，應(yīng)當(dāng)視同銷售貨物、轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)或者提供勞務(wù)，但國務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定的除外。
（二）非貨幣性資產(chǎn)投資應(yīng)按公允價(jià)值確認(rèn)銷售收入
企業(yè)以非貨幣形式取得的收入，應(yīng)當(dāng)按照公允價(jià)值確定收入額。
公允價(jià)值，是指按照市場(chǎng)價(jià)格確定的價(jià)值。
因此， 企業(yè)以非貨幣性資產(chǎn)投資獲取的股權(quán)，屬于視同銷售，應(yīng)按公允價(jià)值確認(rèn)銷售收入。
小結(jié)：根據(jù)《企業(yè)所得稅法》及其實(shí)施條例的規(guī)定， 企業(yè)發(fā)生視同銷售貨物、轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)或者提供勞務(wù)應(yīng)當(dāng)按照公允價(jià)值確定銷售收入。
二、以外購資產(chǎn)對(duì)外投資稅收實(shí)務(wù)中的兩種不同觀點(diǎn)
觀點(diǎn)01：按購入時(shí)的價(jià)格確定銷售收入
【政策依據(jù)】《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)處置資產(chǎn)所得稅處理問題的通知》（國稅函〔2008〕828號(hào)）第二條規(guī)定，企業(yè)將資產(chǎn)移送他人的下列情形，因資產(chǎn)所有權(quán)屬已發(fā)生改變而不屬于內(nèi)部處置資產(chǎn)，應(yīng)按規(guī)定視同銷售確定收入。
?。ㄒ唬┯糜谑袌?chǎng)推廣或銷售；
?。ǘ┯糜诮浑H應(yīng)酬；
?。ㄈ┯糜诼毠お?jiǎng)勵(lì)或福利；
?。ㄋ模┯糜诠上⒎峙?；
?。ㄎ澹┯糜趯?duì)外捐贈(zèng)；
?。┢渌淖冑Y產(chǎn)所有權(quán)屬的用途。
第三條規(guī)定，企業(yè)發(fā)生本通知第二條規(guī)定情形時(shí)，屬于企業(yè)自制的資產(chǎn)，應(yīng)按企業(yè)同類資產(chǎn)同期對(duì)外銷售價(jià)格確定銷售收入；屬于外購的資產(chǎn)，可按購入時(shí)的價(jià)格確定銷售收入。
第四條規(guī)定，本通知自2008年1月1日起執(zhí)行。
【實(shí)務(wù)處理】持此觀點(diǎn)的老師認(rèn)為， 自2008年1月1日起，納稅人發(fā)生以外購的資產(chǎn)對(duì)外投資的，根據(jù)國稅函〔2008〕828號(hào)文件規(guī)定，按購入時(shí)的價(jià)格確定銷售收入。
觀點(diǎn)02：按公允價(jià)值確定銷售收入
【政策依據(jù)】《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)所得稅有關(guān)問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2016年第80號(hào)） 規(guī)定，企業(yè)發(fā)生《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)處置資產(chǎn)所得稅處理問題的通知》（國稅函〔2008〕828號(hào)）第二條規(guī)定情形的，除另有規(guī)定外,應(yīng)按照被移送資產(chǎn)的公允價(jià)值確定銷售收入。
本公告適用于2016年度及以后年度企業(yè)所得稅匯算清繳。
《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)處置資產(chǎn)所得稅處理問題的通知》（國稅函〔2008〕828號(hào)）第三條同時(shí)廢止。
【實(shí)務(wù)處理】
根據(jù)《企業(yè)所得稅法》第十三條和《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第二十五條的規(guī)定，除國務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定的外，企業(yè)發(fā)生視同銷售貨物、轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)或者提供勞務(wù)應(yīng)當(dāng)按照公允價(jià)值確定銷售收入。
雖然國稅函〔2008〕828號(hào)文件規(guī)定， 自2008年1月1日起，納稅人發(fā)生以外購的資產(chǎn)對(duì)外投資的，可按購入時(shí)的價(jià)格確定銷售收入。
但2016年12月9日，總局下發(fā)的《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)所得稅有關(guān)問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2016年第80號(hào) ）文件將國稅函〔2008〕828號(hào)第三條廢止，明確自2016年1月1日起，納稅人發(fā)生以外購的資產(chǎn)視同銷售的，按公允價(jià)值確定銷售收入。
因此，自2016年1月1日起，企業(yè)發(fā)生《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)處置資產(chǎn)所得稅處理問題的通知》（國稅函〔2008〕828號(hào)）第二條規(guī)定外購資產(chǎn)情形的，除另有規(guī)定外，應(yīng)按照被移送資產(chǎn)的公允價(jià)值確定銷售收入。
2008年1月1日到2015年12月31日止，企業(yè)發(fā)生《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)處置資產(chǎn)所得稅處理問題的通知》（國稅函〔2008〕828號(hào)）第二條規(guī)定外購資產(chǎn)情形的，可按購入時(shí)的價(jià)格確定銷售收入。
三、案例解析
【案例概況】南方吉祥有限公司（以下簡(jiǎn)稱“吉祥公司”）是增值稅一般納稅人，2018年12月15日以外購貨物作為投資，作價(jià)500萬元，投資給上海北方吉祥如意科技有限公司，貨物成本400萬元，進(jìn)項(xiàng)稅額64萬元。問吉祥公司以外購貨物作為投資如何確定銷售收入？
【案例解析】本案吉祥公司2018年12月15日以外購貨物作為投資，根據(jù)現(xiàn)行稅法規(guī)定，以非貨幣性資產(chǎn)對(duì)外投資時(shí)，應(yīng)作視同銷售處理，即將其分解為按公允價(jià)值銷售有關(guān)非貨幣性資產(chǎn)和投資兩項(xiàng)業(yè)務(wù)進(jìn)行處理，并按規(guī)定計(jì)算資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失。
本案外購貨物以公允價(jià)500萬元作價(jià)，則應(yīng)交企業(yè)所得稅=（500-400）*25%=25（萬元）。
需要特別注意的是：2015年12月31日以前以外購貨物作為投資，可以選擇按購入價(jià)確定銷售收入。
溫馨提示：納稅人在進(jìn)行稅務(wù)處理時(shí)，一定要注意政策的實(shí)效性，否則，可能會(huì)因適用政策錯(cuò)誤帶來重大涉稅風(fēng)險(xiǎn)，切記，切記。
參考文件
《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》（主席令63號(hào)）。
《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》（國務(wù)院令2007年第512號(hào)）。
《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)處置資產(chǎn)所得稅處理問題的通知》（國稅函〔2008〕828號(hào)）。
《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)所得稅有關(guān)問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2016年第80號(hào)）。
思考：吉祥公司2018年12月15日以外購貨物進(jìn)行股息分配，如何進(jìn)行企業(yè)所得稅處理？請(qǐng)說明您的觀點(diǎn)和理由。
歡迎您給我留言。
