【20161004    每日一稅】

員工取得股權(quán)激勵(lì)股票

并非完全可享受遞延納稅優(yōu)惠

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案例概況

       北方吉祥科技股份有限公司（以下簡(jiǎn)稱“吉祥公司”）是一在我國(guó)非上市公司境內(nèi)居民企業(yè)（該公司已經(jīng)掛牌新三板），具備高新技術(shù)企業(yè)資質(zhì)，2016年9月30日該公司牦牛股收盤價(jià)為8.00/股，2016年9月30日是吉祥公司總裁王二小以1.00/股的價(jià)格取得200萬(wàn)股的股權(quán)激勵(lì)行權(quán)日（等待期3年，授權(quán)時(shí)股價(jià)為5.00/股），該股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃經(jīng)公司董事會(huì)、股東(大)會(huì)審議通過(guò)，符合享受遞延納稅政策的非上市公司股權(quán)激勵(lì)。問(wèn)王二小是否可以享受財(cái)稅[2016]101號(hào)文件規(guī)定的遞延納稅優(yōu)惠政策？

稅務(wù)分析

      一、政策依據(jù)

     《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于完善股權(quán)激勵(lì)和技術(shù)入股有關(guān)所得稅政策的通知》（財(cái)稅〔2016〕101號(hào)）；

    《全國(guó)人民代表大會(huì)常務(wù)委員會(huì)關(guān)于修改<中華人民共和國(guó)個(gè)人所得稅法>的決定》（主席令2011年第48號(hào)）

    《國(guó)務(wù)院關(guān)于修改<中華人民共和國(guó)個(gè)人所得稅法實(shí)施條例>的決定》（國(guó)務(wù)院令2011年第600號(hào)）；

   《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于個(gè)人股票期權(quán)所得征收個(gè)人所得稅問(wèn)題的通知》（財(cái)稅〔2005〕35號(hào)）。

      二、實(shí)務(wù)分析

      關(guān)于本案王二小取得股權(quán)激勵(lì)稅收優(yōu)惠政策，存在兩種觀點(diǎn)：

      觀點(diǎn)1：王二小取得的股權(quán)激勵(lì)可以享受遞延納稅政策，即在取得股權(quán)激勵(lì)時(shí)可暫不納稅，遞延至轉(zhuǎn)讓該股權(quán)時(shí)納稅。轉(zhuǎn)讓股權(quán)時(shí)，適用“財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得”項(xiàng)目，按照20%繳納個(gè)人所得稅。

      《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于完善股權(quán)激勵(lì)和技術(shù)入股有關(guān)所得稅政策的通知》（財(cái)稅〔2016〕101號(hào)）第一條規(guī)定，對(duì)符合條件的非上市公司股票期權(quán)、股權(quán)期權(quán)、限制性股票和股權(quán)獎(jiǎng)勵(lì)實(shí)行遞延納稅政策。

　?。ㄒ唬┓巧鲜泄臼谟璞竟締T工的股票期權(quán)、股權(quán)期權(quán)、限制性股票和股權(quán)獎(jiǎng)勵(lì)，符合規(guī)定條件的，經(jīng)向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)備案，可實(shí)行遞延納稅政策，即員工在取得股權(quán)激勵(lì)時(shí)可暫不納稅，遞延至轉(zhuǎn)讓該股權(quán)時(shí)納稅；股權(quán)轉(zhuǎn)讓時(shí)，按照股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入減除股權(quán)取得成本以及合理稅費(fèi)后的差額，適用“財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得”項(xiàng)目，按照20%的稅率計(jì)算繳納個(gè)人所得稅。

　　股權(quán)轉(zhuǎn)讓時(shí)，股票（權(quán)）期權(quán)取得成本按行權(quán)價(jià)確定，限制性股票取得成本按實(shí)際出資額確定，股權(quán)獎(jiǎng)勵(lì)取得成本為零。

      （二）享受遞延納稅政策的非上市公司股權(quán)激勵(lì)（包括股票期權(quán)、股權(quán)期權(quán)、限制性股票和股權(quán)獎(jiǎng)勵(lì)，下同）須同時(shí)滿足以下條件：

      ... ...

      激勵(lì)對(duì)象應(yīng)為公司董事會(huì)或股東（大）會(huì)決定的技術(shù)骨干和高級(jí)管理人員，激勵(lì)對(duì)象人數(shù)累計(jì)不得超過(guò)本公司最近6個(gè)月在職職工平均人數(shù)的30%。

      ... ...

      根據(jù)《公司法》、《證券法》等有關(guān)文件的規(guī)定，上市公司是指所公開發(fā)行的股票經(jīng)過(guò)國(guó)務(wù)院或者國(guó)務(wù)院授權(quán)的證券管理部門批準(zhǔn)在證券交易所上市交易的股份有限公司。所謂非上市公司是指其股票沒(méi)有上市和沒(méi)有在證券交易所交易的股份有限公司。新三板掛牌的公司不屬于上市公司。

      根據(jù)以上規(guī)定，王二小取得的股權(quán)激勵(lì)股票可以享受遞延納稅優(yōu)惠政策。

      觀點(diǎn)2：王二小取得的股權(quán)激勵(lì)，在2016年9月30日行權(quán)時(shí)，適用“工資、薪金所得”項(xiàng)目，按規(guī)定在行權(quán)時(shí)繳納個(gè)人所得稅。

     《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于完善股權(quán)激勵(lì)和技術(shù)入股有關(guān)所得稅政策的通知》（財(cái)稅〔2016〕101號(hào)）第四條第一項(xiàng)規(guī)定，個(gè)人從任職受雇企業(yè)以低于公平市場(chǎng)價(jià)格取得股票(權(quán))的，凡不符合遞延納稅條件，應(yīng)在獲得股票(權(quán))時(shí)，對(duì)實(shí)際出資額低于公平市場(chǎng)價(jià)格的差額，按照“工資、薪金所得”項(xiàng)目參照《財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于個(gè)人股票期權(quán)所得征收個(gè)人所得稅問(wèn)題的通知》(財(cái)稅〔2005〕35號(hào))有關(guān)規(guī)定計(jì)算繳納個(gè)人所得稅。

    《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于個(gè)人股票期權(quán)所得征收個(gè)人所得稅問(wèn)題的通知》（財(cái)稅〔2005〕35號(hào)）規(guī)定，員工接受實(shí)施股票期權(quán)計(jì)劃企業(yè)授予的股票期權(quán)時(shí)，除另有規(guī)定外，一般不作為應(yīng)稅所得征稅。員工行權(quán)時(shí)，其從企業(yè)取得股票的實(shí)際購(gòu)買價(jià)（施權(quán)價(jià)）低于購(gòu)買日公平市場(chǎng)價(jià)（指該股票當(dāng)日的收盤價(jià)）的差額，是因員工在企業(yè)的表現(xiàn)和業(yè)績(jī)情況而取得的與任職、受雇有關(guān)的所得，應(yīng)按“工資、薪金所得”適用的規(guī)定計(jì)算繳納個(gè)人所得稅。

      王二小股票期權(quán)形式的工資薪金應(yīng)納個(gè)人所得稅計(jì)算方法如下：

      股票期權(quán)形式的工資薪金應(yīng)納稅所得額=（8-1）×200萬(wàn)=1400萬(wàn)

      由于王二小取得的股票期權(quán)授予后至股票期權(quán)行權(quán)日之間的等待期為3年，長(zhǎng)于12個(gè)月，應(yīng)按12個(gè)月計(jì)算。即1400萬(wàn)÷12＝116.67萬(wàn)元，適用45%的稅率，速算扣除數(shù)為13505。

      王二小股票期權(quán)行權(quán)應(yīng)納個(gè)人所得稅稅額=（116.67萬(wàn)×45%-13505）×12

                                                                   =51.15萬(wàn)×12

                                                                   =613.79萬(wàn)元。

      根據(jù)以上規(guī)定，王二小因以低于公平市場(chǎng)價(jià)格取得股票(權(quán))的，不能享受遞延納稅優(yōu)惠，應(yīng)于2016年10月申報(bào)期結(jié)束前由吉祥公司代扣代繳個(gè)人所得稅613.79萬(wàn)元。

詳解請(qǐng)參閱【20151130    每日一稅】《個(gè)人所得稅納稅申報(bào)系列4：股票期權(quán)行權(quán)所得個(gè)人所得稅稅務(wù)處理》。

       三、案例解析

       根據(jù)《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于完善股權(quán)激勵(lì)和技術(shù)入股有關(guān)所得稅政策的通知》（財(cái)稅〔2016〕101號(hào)）規(guī)定，符合條件的非上市公司股票期權(quán)、股權(quán)期權(quán)、限制性股票和股權(quán)獎(jiǎng)勵(lì)實(shí)行遞延納稅政策必須符合以下條件：

      1.必須同時(shí)符合財(cái)稅〔2016〕101號(hào)第一條第二款的所有條件。

      2.必須是非上市公司（含新三板掛牌企業(yè)）。

      3.必須向非上市公司主管稅務(wù)機(jī)關(guān)備案。

      顯然，本案所述的王二小取得的股權(quán)激勵(lì)優(yōu)惠符合享受遞延納稅的所有條件，可以享受遞延納稅優(yōu)惠，筆者贊成觀點(diǎn)1。

     觀點(diǎn)2所述按照“工資、薪金所得”項(xiàng)目繳納個(gè)人所得稅的是指?jìng)€(gè)人從任職受雇企業(yè)以低于公平市場(chǎng)價(jià)格取得股票(權(quán))的，凡不符合遞延納稅條件的非上市公司股權(quán)激勵(lì)。即財(cái)稅〔2016〕101號(hào)第一條第二款第四項(xiàng)“激勵(lì)對(duì)象應(yīng)為公司董事會(huì)或股東（大）會(huì)決定的技術(shù)骨干和高級(jí)管理人員，激勵(lì)對(duì)象人數(shù)累計(jì)不得超過(guò)本公司最近6個(gè)月在職職工平均人數(shù)的30%”規(guī)定的另外70%的部分。

      本文案例所述的條件之一是符合享受遞延納稅政策的非上市公司股權(quán)激勵(lì)。

      綜上所述，筆者贊成觀點(diǎn)1的意見(jiàn)，王二小在取得股權(quán)激勵(lì)時(shí)可暫不納稅，遞延至轉(zhuǎn)讓該股權(quán)時(shí)納稅。轉(zhuǎn)讓股權(quán)時(shí)，適用“財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得”項(xiàng)目，按照20%繳納個(gè)人所得稅。

      如果吉祥公司按觀點(diǎn)2代扣代繳個(gè)人所得稅613.79萬(wàn)元，實(shí)際王小二按照稅法規(guī)定只需繳納個(gè)人所得稅280萬(wàn)元（=1400萬(wàn)×20%），就會(huì)多繳個(gè)人所得稅333.79萬(wàn)元。

      通過(guò)本案例不難看出，稅收需要規(guī)劃和管理，尤其是高收入人群，最好有自己的私人稅務(wù)管家。否則，后果是很嚴(yán)重滴。

      順告：稅務(wù)師，根據(jù)專業(yè)創(chuàng)造價(jià)值，大可不必憂慮生存問(wèn)題。

      感謝您關(guān)注《每日一稅》，您的私家稅務(wù)管家《每日一稅》愿竭誠(chéng)為您服務(wù)！