黃佳莉 黃躍文

春節(jié)期間，各地的年貨、特產(chǎn)銷售火爆。在此，筆者提醒企業(yè)，如果有涉及農(nóng)產(chǎn)品購入業(yè)務(wù)，需注意購進農(nóng)產(chǎn)品進項稅額抵扣這一業(yè)務(wù)的政策及實務(wù)操作。

農(nóng)產(chǎn)品進項稅額扣除的方式可分為憑票扣除和核定扣除。憑票扣除，即納稅人憑增值稅扣稅憑證，計算抵扣增值稅進項稅額；核定扣除，即特定行業(yè)納稅人購進農(nóng)產(chǎn)品時，可以根據(jù)主管稅務(wù)機關(guān)核定的當(dāng)期農(nóng)產(chǎn)品單耗數(shù)量或者農(nóng)產(chǎn)品耗用率，結(jié)合實現(xiàn)銷售的產(chǎn)成品，倒推計算出可抵扣的進項稅額。

憑票扣除

按規(guī)定取得增值稅專用發(fā)票、海關(guān)進口增值稅專用繳款書、農(nóng)產(chǎn)品銷售發(fā)票或農(nóng)產(chǎn)品收購發(fā)票的，在扣除時需區(qū)分三種情況，并注意納稅申報表的填寫。

以增值稅一般納稅人A公司為例。假設(shè)A公司發(fā)生了一筆農(nóng)產(chǎn)品購入業(yè)務(wù)，且存在以下三種不同的情形，則需要關(guān)注各情形下是否取得了對應(yīng)的扣除憑證，相應(yīng)的進項稅額計算是否準確。

A公司所購進的農(nóng)產(chǎn)品，用于生產(chǎn)銷售或委托受托加工適用16%稅率的貨物。如果A公司取得了一般納稅人開具的增值稅專用發(fā)票或海關(guān)進口增值稅專用繳款書，則可按票面稅額進行認證抵扣；如果取得的是農(nóng)產(chǎn)品銷售發(fā)票，農(nóng)產(chǎn)品收購發(fā)票，或按照簡易計稅方法計算繳納增值稅的小規(guī)模納稅人所開具的增值稅專用發(fā)票這三種憑證，應(yīng)按10%的扣除率計算稅額，并將稅額填寫在《增值稅納稅申報表附列資料（二）》（本期進項稅額明細）第6欄“農(nóng)產(chǎn)品收購發(fā)票或者銷售發(fā)票”的“稅額”欄。計算公式為：農(nóng)產(chǎn)品銷售發(fā)票或收購發(fā)票上注明的農(nóng)產(chǎn)品買價×10%+增值稅專用發(fā)票上注明的金額×10%。

值得關(guān)注的是，無論納稅人取得的是上述哪種憑證，都可以在按上述相應(yīng)方法計算抵扣進項稅額的基礎(chǔ)上，再享受2%的加計扣除農(nóng)產(chǎn)品進項稅額。即在申報時，納稅人可按照2%的比例計算加計扣除進項稅額，并填寫在第8a欄“加計扣除農(nóng)產(chǎn)品進項稅額”的“稅額”欄。

A公司購進的農(nóng)產(chǎn)品，用于生產(chǎn)銷售或委托受托加工16%稅率以外的貨物。這種情況下，A公司不可再享受2%的加計扣除農(nóng)產(chǎn)品進項稅額，即A公司在取得一般納稅人開具的增值稅專用發(fā)票或海關(guān)進口增值稅專用繳款書時，按憑證上注明的稅額抵扣；在取得另外三種抵扣憑證時，應(yīng)按10%的扣除率計算抵扣進項稅額，并按規(guī)定填寫申報表。

A公司購進的農(nóng)產(chǎn)品，既用于生產(chǎn)銷售或委托受托加工適用16%稅率貨物，又用于生產(chǎn)銷售其他貨物服務(wù)。這種情況下，A公司應(yīng)分別核算。未分別核算的，納稅人取得一般納稅人開具的增值稅專用發(fā)票或海關(guān)進口增值稅專用繳款書時，同樣按憑證上注明的稅額抵扣；取得農(nóng)產(chǎn)品銷售發(fā)票或收購發(fā)票的，依舊按10%的扣除率計算抵扣進項稅額；但取得按照簡易計稅方法計算繳納增值稅的小規(guī)模納稅人開具的增值稅專用發(fā)票時，直接按票面注明的3%的進項稅額抵扣，而不再是按10%的扣除率計算抵扣。

需要注意的是，納稅人從批發(fā)、零售環(huán)節(jié)購進適用免征增值稅政策的蔬菜、部分鮮活肉蛋而取得的增值稅普通發(fā)票，是不能作為計算抵扣進項稅額的憑證的。

核定扣除

自2012年開始試點的農(nóng)產(chǎn)品核定扣除，將增值稅進項稅額抵扣從購入環(huán)節(jié)轉(zhuǎn)移至銷售環(huán)節(jié)，即納稅人在銷售實現(xiàn)后，倒推計算可抵扣進項稅額。這一計算方式較為特殊，納稅人應(yīng)區(qū)分三種情況，并注意相關(guān)的扣除率。

在實務(wù)中，核定扣除具體有三種常見情形。

納稅人以購進農(nóng)產(chǎn)品為原料生產(chǎn)貨物?？砂凑胀度氘a(chǎn)出法、成本法及參照法計算當(dāng)期允許抵扣增值稅進項稅額。其計算公式中的扣除率為銷售貨物的適用稅率，即若生產(chǎn)的貨物適用16%稅率，則扣除率為16%；若生產(chǎn)的貨物適用10%稅率，則扣除率為10%。

納稅人購進農(nóng)產(chǎn)品，用于生產(chǎn)經(jīng)營且不構(gòu)成貨物實體（包括包裝物、輔助材料、燃料、低值易耗品等）。這種情況下，適用的扣除率要根據(jù)購進農(nóng)產(chǎn)品的實際用途分兩種情況：購進的農(nóng)產(chǎn)品用來生產(chǎn)銷售或委托受托加工16%的貨物，扣除率為12%；用來生產(chǎn)銷售低稅率的貨物，扣除率為10%。

納稅人購進農(nóng)產(chǎn)品直接銷售。這種情況下，應(yīng)適用當(dāng)前直接銷售農(nóng)產(chǎn)品的增值稅稅率，根據(jù)公式計算可抵扣進項稅額。

同樣需要注意的是，納稅人在申報時，應(yīng)將計算的核定扣除稅額應(yīng)填寫在《增值稅納稅申報表附列資料（二）》（本期進項稅額明細）中第6欄“農(nóng)產(chǎn)品收購發(fā)票或者銷售發(fā)票”的“稅額”欄。

核定扣除的納稅人還需要注意，納稅申報時除向主管稅務(wù)機關(guān)報送《增值稅一般納稅人納稅申報辦法》規(guī)定的納稅申報資料外，還應(yīng)按月向主管稅務(wù)機關(guān)報送《農(nóng)產(chǎn)品核定扣除增值稅進項稅額計算表（匯總表）》，并結(jié)合納稅人生產(chǎn)經(jīng)營狀況，有選擇地填報《投入產(chǎn)出法核定農(nóng)產(chǎn)品增值稅進項稅額計算表》《成本法核定農(nóng)產(chǎn)品增值稅進項稅額計算表》《購進農(nóng)產(chǎn)品直接銷售核定農(nóng)產(chǎn)品增值稅進項稅額計算表》《購進農(nóng)產(chǎn)品用于生產(chǎn)經(jīng)營且不構(gòu)成貨物實體核定農(nóng)產(chǎn)品增值稅進項稅額計算表》。

核定扣除的會計賬務(wù)處理有其特殊性。采用核定扣除方式的納稅人購進農(nóng)產(chǎn)品，取得農(nóng)產(chǎn)品增值稅專用發(fā)票和海關(guān)進口增值稅專用繳款書時，要將憑證上注明的金額及增值稅額一并計入成本科目；取得自行開具的農(nóng)產(chǎn)品收購發(fā)票和農(nóng)產(chǎn)品銷售發(fā)票時，要將憑證上注明的買價直接計入成本。在計算出當(dāng)期允許抵扣的增值稅進項稅額后，財務(wù)人員在結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本時，應(yīng)將允許抵扣的金額從主營業(yè)務(wù)成本轉(zhuǎn)入“應(yīng)交稅金—應(yīng)交增值稅（進項稅額）”科目。

（作者單位：國家稅務(wù)總局瑞安市稅務(wù)局）