羅顯峰

債務(wù)人破產(chǎn)重整能否成功，需要方方面面的配合，其中也離不開稅收政策及征管制度的支持。國家稅務(wù)總局自2003年起，開始探索納稅信用工作，2014年10月1日起施行的《納稅信用管理辦法（試行）》（國家稅務(wù)總局公告2014年第40號，以下簡稱《辦法》）對納稅信用管理進行了較為全面、完整的規(guī)定。但《辦法》關(guān)注的重心是正常經(jīng)營狀態(tài)下的企業(yè)納稅人，并未對破產(chǎn)重整等特殊狀態(tài)下的企業(yè)給予關(guān)注。本文嘗試對破產(chǎn)重整企業(yè)的納稅信用修復(fù)問題進行探討，提出相應(yīng)的解決思路。

重整程序中的納稅信用問題

2014年《辦法》出臺后，國家稅務(wù)總局陸續(xù)發(fā)布了若干規(guī)范性文件進行補充、完善。納稅信用評價主要針對企業(yè)納稅人，以年度為周期，利用納稅人信用歷史信息、稅務(wù)內(nèi)部信息、外部信息（包括外部參考信息和外部評價信息），由稅務(wù)機關(guān)對其信用作出評價。評價結(jié)果采取百分制，分為A、B、M、C、D級，A級最高，D級最低。

D級納稅人指年度評價指標得分不滿40分或存在逃避繳納稅款、逃避追繳欠稅、騙取出口退稅、虛開增值稅專用發(fā)票、非正常戶記錄等直接判級確定情形的納稅人。這其中，欠繳稅收債務(wù)是常見現(xiàn)象。2007年至2017年10年間，全國50家上市公司重整案例中就有33家存在稅收債務(wù)，六成企業(yè)有欠稅現(xiàn)象。

破產(chǎn)法中，企業(yè)破產(chǎn)重整一般分為兩個階段，分別是重整期間和重整計劃執(zhí)行期間。重整期間指法院受理重整申請、裁定債務(wù)人重整，至重整計劃草案得到債權(quán)人分組會議表決通過及法院審查批準，或重整計劃草案未得到債權(quán)人分組會議表決通過或法院不予批準的期間。重整計劃執(zhí)行期間指重整計劃得到法院審查批準至重整計劃執(zhí)行完畢、法院裁定終結(jié)破產(chǎn)重整程序，或重整計劃未能得到執(zhí)行、法院裁定終止重整計劃的執(zhí)行。除此之外，還有重整計劃執(zhí)行完畢、法院裁定終結(jié)破產(chǎn)重整程序后的正常運營期間。以上三個階段均涉及相應(yīng)的納稅信用問題。

重整期間。重整期間的納稅信用問題主要集中在債務(wù)人或管理人制定重整計劃時應(yīng)考慮重整措施可行性，特別是融資、運營方面的重整措施。在擬定重整措施時，債務(wù)人或管理人需預(yù)判哪些具體重整措施會涉及納稅信用限制，哪些機構(gòu)在與稅務(wù)機關(guān)共享納稅信用評價結(jié)果，有關(guān)納稅信用評價結(jié)果對資金提供方有多大影響，相關(guān)運營措施會否受到稅收征管乃至相關(guān)政府準入方面的限制，法定代表人是否有可能或已被阻止出境。

重整計劃執(zhí)行期間。該階段是破產(chǎn)重整計劃執(zhí)行的關(guān)鍵時期，納稅信用對重整企業(yè)的影響也集中體現(xiàn)在這一階段。首先就是融資措施是否會受到證監(jiān)會、發(fā)改委、金融機構(gòu)甚至部分政府性資金的嚴格審查；其次是相關(guān)政府部門對重整企業(yè)的行政許可審批、產(chǎn)品認證、新增項目核準等方面的納稅信用評價影響；還有禁止參加政府采購、限制分配商品進口關(guān)稅配額；出行交通工具的限制、阻止出境等對企業(yè)相關(guān)人員出差的影響；社會公眾、供應(yīng)商、現(xiàn)有及潛在客戶對重整企業(yè)的信用評價降低等影響。

正常運營期間?！癉級評價保留2年、第三年不得評價為A級”這一規(guī)定會讓前述影響仍然存在。如企業(yè)未能及時修復(fù)納稅信用，則“D級評價保留2年”的規(guī)定仍會在企業(yè)正常運營期間，持續(xù)產(chǎn)生影響。

修復(fù)重整企業(yè)納稅信用的途徑

目前社會各界對信用修復(fù)的含義、范圍及方式并沒有統(tǒng)一的認識，對如何修復(fù)破產(chǎn)重整企業(yè)信用問題更是看法不一。主流觀點認為重整后的企業(yè)有別于重整之前的企業(yè)，如《最高人民法院關(guān)于印發(fā)〈全國法院破產(chǎn)審判工作會議紀要〉的通知》（法〔2018〕53號）認為，企業(yè)重整后，投資主體、股權(quán)結(jié)構(gòu)、公司治理模式、經(jīng)營方式等與原企業(yè)相比，往往發(fā)生了根本變化，人民法院要通過加強與政府的溝通協(xié)調(diào)，幫助重整企業(yè)修復(fù)信用記錄，依法獲取稅收優(yōu)惠，以利于重整企業(yè)恢復(fù)正常生產(chǎn)經(jīng)營。

因此，筆者認為，稅務(wù)機關(guān)有必要從以下幾個方面，對重整企業(yè)給予特別對待，為其恢復(fù)正常生產(chǎn)經(jīng)營、重整成功創(chuàng)造必要條件。

建立三方涉稅溝通機制。人民法院審查認為重整申請符合規(guī)定、裁定債務(wù)人破產(chǎn)重整后，法院應(yīng)主導(dǎo)建立法院、管理人（債務(wù)人）、稅務(wù)機關(guān)三方之間的涉稅溝通機制。該機制在納稅信用方面的作用主要有：向法院、管理人介紹各稅種管理要求、稅收優(yōu)惠政策、納稅信用相關(guān)規(guī)定及其實施情況；管理人就重整計劃草擬的債務(wù)重組、融資、運營等措施可能遇到的納稅義務(wù)、納稅信用阻礙進行溝通；確認欠稅企業(yè)法定代表人的邊控狀態(tài)，商請暫時解除阻止出境。

重整計劃執(zhí)行期間暫停懲戒。法院批準重整計劃、稅務(wù)機關(guān)通過涉稅溝通機制等方式收到相關(guān)裁定書后，應(yīng)暫停部分納稅信用懲戒措施。一是發(fā)票領(lǐng)用限制措施應(yīng)暫時停止執(zhí)行；二是對僅是因為負債累累、欠繳稅款，并無其他重大稅收違法行為的重整企業(yè)暫停執(zhí)行加強出口退稅審核、納稅評估從嚴、提高檢查頻次等措施。

重整計劃執(zhí)行完畢后停止懲戒。重整計劃執(zhí)行完畢、法院裁定終結(jié)重整程序后，企業(yè)雖得以再生，但仍較孱弱，還需繼續(xù)給予一定的政策支持。稅務(wù)機關(guān)應(yīng)停止對重整企業(yè)的納稅信用懲戒措施，視情況將其納稅信用上調(diào)為C級或M級，并抄送相關(guān)機構(gòu)。

增加信用修復(fù)相關(guān)條款。鑒于《辦法》未考慮破產(chǎn)重整這一特殊情況，應(yīng)考慮修改《辦法》，增加破產(chǎn)重整企業(yè)的納稅信用修復(fù)條款。將涉稅溝通機制、納稅信用等內(nèi)容在《破產(chǎn)法》《稅收征管法》修訂中予以納入，并在《稅收征管法》的授權(quán)下修訂《辦法》，成熟時將《辦法》上升為稅務(wù)總局規(guī)章。