未稅礦產(chǎn)品是指我國稅法規(guī)定的在開采環(huán)節(jié)未繳納資源稅的礦產(chǎn)品，根據(jù)《資源稅暫行條例》及其《實施細則》規(guī)定，獨立礦山、聯(lián)合企業(yè)以及其他收購未稅礦產(chǎn)品的單位為資源稅的扣繳義務人，在向稅源小、零散、不定期開采、易漏稅等稅務機關不易對資源稅實施控管的納稅人收購未稅礦產(chǎn)品時，如果銷售方不能提供其主管稅務機關開具的《資源稅管理證明》，應于支付購貨款時代扣代繳資源稅，但這部分代扣代繳的資源稅在銷售方所得稅前扣除，還是在收購方所得稅前扣除，財稅法規(guī)規(guī)定得有矛盾，國地稅主管稅務機關意見也不統(tǒng)一，征納雙方有爭議，這是目前礦產(chǎn)品主產(chǎn)區(qū)存在于稅企（包括礦石開采企業(yè)和收購礦石企業(yè)，下同）、稅稅之間的主要矛盾：

　　財稅法規(guī)規(guī)定上的矛盾：稅法規(guī)定的代扣稅款是指向他人代扣稅款、代扣他人應繳納的稅款?！顿Y源稅代扣代繳管理辦法》（國稅發(fā)[1998]49號）第十五條規(guī)定也說明了這一點，即：扣繳義務人依法履行代扣稅款義務時，納稅人拒絕的，扣繳義務人應當及時報告主管稅務機關處理，否則，納稅人應繳納的稅款由扣繳義務人負擔。也就是說收購方代扣的未稅礦產(chǎn)品資源稅應該由銷售方負擔，是銷售方應該繳納的稅款，應該由銷售方在所得稅前扣除。但是，《財政部關于資源稅會計處理的規(guī)定》（財會字[1994]8號）第四條則規(guī)定：“企業(yè)收購未稅礦產(chǎn)品，按實際支付的收購款，借記”材料采購“等科目，貸記”銀行存款“等科目，按代扣代繳的資源稅，借記”材料采購“等科目，貸記”應繳稅金──應繳資源稅“科目；上繳資源稅時，借記”應繳稅金──應繳資源稅“科目，貸記”銀行存款“科目。”顯然，代扣未稅礦產(chǎn)品的資源稅允許收購方隨產(chǎn)品銷售在所得稅前扣除。

　　國地稅主管稅務機關各自的意見：按我國稅法規(guī)定，資源稅由地方稅務機關負責征收管理，企業(yè)所得稅按注冊時間和投資構成不同分別由國家稅務局和地方稅務局負責征收管理。在實際工作中，對由國稅機關負責所得稅征收管理的單位收購未稅礦產(chǎn)品代扣的資源稅，國稅機關認為雖然《財政部關于資源稅會計處理的規(guī)定》規(guī)定在“材料采購”成本中核算，但此規(guī)定屬于財會法規(guī)，根據(jù)《企業(yè)所得稅法》第二十一條規(guī)定，在計算應納稅所得額時，企業(yè)財務、會計處理辦法與稅收法律、行政法規(guī)的規(guī)定不一致的，應當依照稅收法律、行政法規(guī)的規(guī)定計算，因此，根據(jù)《財政部關于資源稅會計處理的規(guī)定》規(guī)定，應該由銷售方在所得稅前扣除。而地稅機關則認為《財政部關于資源稅會計處理的規(guī)定》屬于財會法規(guī)，《企業(yè)所得稅法》第二十一條規(guī)定的“企業(yè)財務、會計處理辦法”是指企業(yè)具體的財務、會計處理辦法，因此，代扣未稅礦產(chǎn)品資源稅應當依照《財政部關于資源稅會計處理的規(guī)定》規(guī)定在收購方所得稅前扣除。

　　征納雙方的爭議：對于礦石產(chǎn)品來說，由于質重、運輸不便等原因，多是收購方與銷售方同在一個“園區(qū)”，其各稅種的征收管理也由同一屬地的國、地稅主管稅務機關負責，在地稅代扣資源稅所得稅稅前抵扣意見的指導下，一些收購單位在收購未稅礦產(chǎn)品時干脆就沒有向銷售方收取資源稅稅款，即取得發(fā)票的價款和支付的貨款中均不包括資源稅，而是把應代扣的資源稅視同自己應繳納的稅款直接記入礦石采購成本，在國、地稅所得稅稅前扣除意見不一致的情況下，造成了礦石購、銷單位與國、地稅所得稅、資源稅征納之間的矛盾。

　　分析上述矛盾的原因，主要是稅法規(guī)定上的未稅礦產(chǎn)品資源稅納稅主體不明確，雖然國、地稅與購、銷企業(yè)雙方在實際工作中都可以協(xié)商解決，但容易出現(xiàn)這樣或那樣的偏差，也加大了稅企雙方的稅收成本，既不利于稅收政策的貫徹執(zhí)行，也不利于創(chuàng)建和諧征納環(huán)境，因此，建議盡快予以明確，筆者認為不外有兩個方案：一是明確出售者為未稅礦產(chǎn)品資源稅納稅義務人；二是明確收購未稅礦產(chǎn)品單位為未稅礦產(chǎn)品資源稅納稅義務人。這兩個方案的選擇不但要考慮了稅負轉嫁、納稅環(huán)節(jié)以及企業(yè)會計處理模式問題，還有考慮了其他一些因素：

　　一、明確以出售者為未稅礦產(chǎn)品資源稅納稅義務人
　　1、是《資源稅代扣代繳管理辦法》的要求。上述已明確提及：根據(jù)《資源稅代扣代繳管理辦法》第十五條規(guī)定，未稅礦產(chǎn)品的資源稅應該由出售單位繳納，因此，確定出售者為未稅礦產(chǎn)品資源稅納稅義務人符合稅法規(guī)定。

　　2、是價內稅的要求。按我國稅法規(guī)定，資源稅是價內稅，礦產(chǎn)品生產(chǎn)企業(yè)銷售礦產(chǎn)品價格中應該包含資源稅，并且在銷售實現(xiàn)時繳納。當然，企業(yè)購進礦產(chǎn)品的價格中也就應該包括資源稅，并隨生產(chǎn)消耗轉移到庫存產(chǎn)品成本中去，于出售（或者直接出售礦產(chǎn)品）時在所得稅前扣除。

　　3、是價格構成要素的要求。按我國價格管理要求，除增值稅外，其他稅收均是構成產(chǎn)品或服務價格的要素，企業(yè)銷售或者購進礦產(chǎn)品價格中均應該包括資源稅。

　　此外，在確定出售者為未稅礦產(chǎn)品資源稅納稅義務人情況下，出售者必須以含稅價格出售礦產(chǎn)品，收購者也必須以含稅價格收購，在支付貨款時代扣代繳資源稅。同時，根據(jù)《資源稅代扣代繳管理辦法》第十五條和《企業(yè)所得稅法》及其《實施條例》相關規(guī)定，納稅人拒絕扣繳義務人依法履行代扣稅款義務時，因未及時向主管稅務機關報告而由扣繳義務人負擔的資源稅不得在扣繳義務人所得稅前扣除。

　　二、以收購單位為未稅礦產(chǎn)品資源稅納稅義務人
　　1、是《財政部關于資源稅會計處理的規(guī)定》的要求。上述已提及：根據(jù)《財政部關于資源稅會計處理的規(guī)定》要求，收購單位在收購未稅礦產(chǎn)品時應該將代扣的資源稅記入“材料采購”成本，也就說收購單位在收購未稅礦產(chǎn)品時應當按不含稅價格收購，即將應包含在出售者出售價格中的資源稅從其出售價格（應為收購單位的實際收購價）中分離出來，以不含資源稅的價格先核算礦產(chǎn)品采購成本，然后再將將應繳納的資源稅單獨記入采礦產(chǎn)品購成本，與在銷售方繳納比，礦產(chǎn)品實際收購成本并沒有增加，只是支付的方法和資金流向不同，在這種情況下，收購方實際上已經(jīng)成為真正的資源稅納稅義務人了，因此，明確收購單位為未稅礦產(chǎn)品資源稅的納稅義務人也是有法律依據(jù)的。

　　2、符合傳統(tǒng)收購未稅農產(chǎn)品稅金的核算方法。在過去收購農產(chǎn)品繳納稅金時，當時的會計制度規(guī)定是將稅金在月末一次計提記入采購成本的，如1975年商業(yè)部制定的《商業(yè)會計制度》（（75）商財字第38號）在“稅金”科目說明中就規(guī)定：“為反映繳納稅金總額，凡采購環(huán)節(jié)和加工環(huán)節(jié)所繳納的稅金，都先通過本科目核算，然后再分別轉入有關原材料和商品的成本，工業(yè)（作者注：指當時前店后廠的加工業(yè)）企業(yè)繳納的產(chǎn)品稅金作為銷售稅金，不轉入銷售成本。”因此，明確收購單位為未稅礦產(chǎn)品資源稅納稅義務人，符合傳統(tǒng)的在收購環(huán)節(jié)計提繳納稅金的核算方法，會計人員執(zhí)行起來也隨心所欲。

　　但是在這種情況下，收購者的收購價格應當?shù)陀谕焚|、同運距已稅礦產(chǎn)品的購進價格，其差額應當?shù)扔趹U納的資源稅稅額，超過部分不得在所得稅前扣除。

　　可見，不論按上述哪個方案確定未稅礦產(chǎn)品的納稅義務人，繳納的稅款數(shù)額是一樣的，不影響稅負轉嫁和價格的合理確定，只不過稅法規(guī)定與會計處理辦法一致了，但卻消除了國、地稅之間以及與購、銷企業(yè)之間由此產(chǎn)生的征納矛盾。