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2014年，財(cái)政部新制定和新修訂了9個(gè)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，它們分別是： ·修訂《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》 ·修訂《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第2號(hào)——長期股權(quán)投資》 ·修訂《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第9號(hào)——職工薪酬》 ·修訂《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第30號(hào)——財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)》 ·修訂《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第33號(hào)——合并財(cái)務(wù)報(bào)表》 ·修訂《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第37號(hào)——金融工具列報(bào)》 ·制定《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第39號(hào)——公允價(jià)值計(jì)量》 ·制定《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第40號(hào)——合營安排》 ·制定《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第41號(hào)——在其他主體中權(quán)益的披露》 其中《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》僅修訂了第四十二條第五項(xiàng)，將公允價(jià)值定義修改為：“（五）公允價(jià)值。在公允價(jià)值計(jì)量下，資產(chǎn)和負(fù)債按照市場(chǎng)參與者在計(jì)量日發(fā)生的有序交易中，出售資產(chǎn)所能收到或者轉(zhuǎn)移負(fù)債所需支付的價(jià)格計(jì)量?！辈Q定自發(fā)布之日起施行（2014年7月23日）。 其余新制定和新修訂的8個(gè)具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，較之原準(zhǔn)則及原規(guī)定，均發(fā)生了很大的變化。其中7個(gè)具體準(zhǔn)則均自2014年7月1日起在所有執(zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的企業(yè)范圍內(nèi)施行，鼓勵(lì)在境外上市的企業(yè)提前執(zhí)行。而《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第37號(hào)——金融工具列報(bào)》因發(fā)布時(shí)間較晚，在2014年度及以后期間的財(cái)務(wù)報(bào)告中施行。 我國此次發(fā)布準(zhǔn)則的國際背景是： 2008年國際金融危機(jī)之后，國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)（IASB）先后制定和修訂了8項(xiàng)國際準(zhǔn)則（于2011年5～6月間發(fā)布），根據(jù)《中國企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則持續(xù)趨同路線圖》，我國準(zhǔn)則作相應(yīng)的修改，提出持續(xù)趨同的安排。國內(nèi)背景是：2006年《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》實(shí)施以來出現(xiàn)的具體問題需要得到解決；另外，我國經(jīng)濟(jì)、金融的創(chuàng)新和監(jiān)管的加強(qiáng)也對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告提出新的修訂要求。 此次發(fā)布新準(zhǔn)則的架構(gòu)，分三個(gè)層次：一是準(zhǔn)則正文；二是應(yīng)用指南；三是起草說明。與原準(zhǔn)則比較，新準(zhǔn)則正文的章節(jié)條文篇幅加長、內(nèi)容增加；應(yīng)用指南也比原指南內(nèi)容詳實(shí)，對(duì)實(shí)務(wù)操作性進(jìn)行了具體指導(dǎo)，并有案例的舉例；起草說明則對(duì)制定背景、制定過程和重要內(nèi)容的修改作了說明，使來龍去脈清晰。 如何學(xué)習(xí)、掌握和運(yùn)用新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，這是當(dāng)前擺在會(huì)計(jì)師面前的一項(xiàng)重要任務(wù)。隨著國際、國內(nèi)經(jīng)濟(jì)形勢(shì)的不斷向前發(fā)展，會(huì)計(jì)的理念和實(shí)務(wù)也跟隨經(jīng)濟(jì)發(fā)生了巨大變化，形勢(shì)迫使我們必須拋棄舊的理念和做法，接受現(xiàn)代會(huì)計(jì)新的思維和挑戰(zhàn)。我們不能再像過去那樣，把學(xué)習(xí)準(zhǔn)則的注意力集中放在賬務(wù)處理和會(huì)計(jì)分錄方面，目光應(yīng)當(dāng)前移，站位應(yīng)當(dāng)高端，思維應(yīng)當(dāng)更新。只有與時(shí)俱進(jìn)，才能適應(yīng)新時(shí)期會(huì)計(jì)發(fā)展的趨勢(shì)，學(xué)好、用好、掌握好新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。為此，筆者提出學(xué)習(xí)新準(zhǔn)則的幾點(diǎn)做法，供同行們參考： 1.理解定義 新發(fā)布的準(zhǔn)則提出或修訂了不少概念和定義，比如，對(duì)“公允價(jià)值”定義的修改，對(duì)“控制”定義的修改，都屬于重大修改，應(yīng)當(dāng)重新學(xué)習(xí)和認(rèn)識(shí)；又如，新準(zhǔn)則提出了“合營安排”、“單獨(dú)主體”、“在其他主體中的權(quán)益”、“市場(chǎng)參與者”、“有序交易”等很多新概念新定義，需要我們理解和領(lǐng)會(huì)，并掌握其特征；再如，新準(zhǔn)則中“合營企業(yè)”的定義，與其他法律法規(guī)中“合營企業(yè)”的定義不同；《職工薪酬準(zhǔn)則》中“職工”的概念，也有別于其他部門規(guī)章中“職工”的概念和范圍，需要加以辨別并掌握。學(xué)習(xí)新準(zhǔn)則，首先要理解定義并正確認(rèn)定，才能對(duì)準(zhǔn)則后續(xù)的會(huì)計(jì)處理和披露內(nèi)容進(jìn)行把握。 2.識(shí)別交易 對(duì)于新準(zhǔn)則中提出的交易事項(xiàng)，應(yīng)當(dāng)下功夫進(jìn)行識(shí)別，看透交易的本質(zhì)，這是學(xué)習(xí)思維和學(xué)習(xí)方法的前移。不懂交易，就不知新準(zhǔn)則在說些什么?，F(xiàn)代會(huì)計(jì)已經(jīng)不再是事后反映，不能把眼光老是盯在會(huì)計(jì)核算的賬務(wù)處理和會(huì)計(jì)分錄上面。事實(shí)上，新準(zhǔn)則對(duì)于借貸分錄的會(huì)計(jì)處理就講得很少，而在《應(yīng)用指南》中有很大的篇幅是講解如何識(shí)別交易。 識(shí)別交易的性質(zhì)非常重要，比如，在《合營安排準(zhǔn)則》中，哪些屬于“共同經(jīng)營”？哪些屬于“合營企業(yè)”？在《長期股權(quán)投資準(zhǔn)則》中，“共同控制”、“合營企業(yè)”與“重大影響”、“聯(lián)營企業(yè)”有什么不同？在《在其他主體中權(quán)益的披露準(zhǔn)則》中，“結(jié)構(gòu)化主體”是指什么？“投資性主體”又是指什么？它們是如何區(qū)分的？在學(xué)習(xí)識(shí)別交易的時(shí)候，需要通過實(shí)例來加深理解和操作運(yùn)用，這在新準(zhǔn)則的《應(yīng)用指南》中都有具體的舉例，要反復(fù)練習(xí)以至精通熟練。 新準(zhǔn)則中有諸多的交易需要識(shí)別，識(shí)別交易是為了后續(xù)準(zhǔn)確地劃分類別，然后進(jìn)行會(huì)計(jì)處理和信息披露。 3.準(zhǔn)確分類 識(shí)別交易之后，就要準(zhǔn)確的劃分類別。比如，《長期股權(quán)投資準(zhǔn)則》中的長期股權(quán)投資，是指對(duì)子公司、合營企業(yè)和聯(lián)營企業(yè)的權(quán)益性投資，原準(zhǔn)則中“不具有控制、共同控制或重大影響、且在活躍市場(chǎng)中沒有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的長期股權(quán)投資”（即“三無投資”）劃歸為《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)——金融工具的確認(rèn)和計(jì)量》進(jìn)行規(guī)范。又如，“其他綜合收益”，原準(zhǔn)則放在“資本公積”的二級(jí)科目“其他資本公積”中核算，而新準(zhǔn)則增設(shè)了“其他綜合收益”會(huì)計(jì)科目統(tǒng)一核算。還如，職工薪酬的分類為：短期薪酬、離職后福利、辭退福利和其他長期職工福利；其中帶薪缺勤又分為“累積帶薪缺勤”和“非累積帶薪缺勤”兩種。再如，對(duì)于合營安排，由原準(zhǔn)則的三分類（共同控制資產(chǎn)、共同控制經(jīng)營、共同控制主體）修改為二分類（共同經(jīng)營和合營企業(yè)）。 4.會(huì)計(jì)估計(jì) 在現(xiàn)代會(huì)計(jì)中，幾乎所有的資產(chǎn)和負(fù)債都是在會(huì)計(jì)估計(jì)之后進(jìn)行確認(rèn)的。比如采用公允價(jià)值計(jì)量，就是一種對(duì)相關(guān)資產(chǎn)或負(fù)債的會(huì)計(jì)估計(jì)；對(duì)各項(xiàng)資產(chǎn)計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，也是對(duì)當(dāng)前資產(chǎn)的會(huì)計(jì)估計(jì)。有人說貨幣資金不是估計(jì)出來的，其實(shí)不然，假如銀行發(fā)生金融危機(jī)而面臨破產(chǎn)，那么企業(yè)存入的銀行存款也會(huì)相應(yīng)發(fā)生減值。市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展到現(xiàn)在，到處存在不確定性，會(huì)計(jì)估計(jì)廣泛運(yùn)用，這在8個(gè)新準(zhǔn)則中都有具體的體現(xiàn)。 有了會(huì)計(jì)估計(jì)，就會(huì)產(chǎn)生：“估計(jì)的方法是否合理、準(zhǔn)確？估計(jì)的金額是否最佳及無誤導(dǎo)？估計(jì)的資產(chǎn)、負(fù)債是否充分披露？”等等問題。為此，我們要對(duì)會(huì)計(jì)估計(jì)有足夠的認(rèn)識(shí)。 5.要懂估值 以前我們總是認(rèn)為，估值技術(shù)是注冊(cè)資產(chǎn)評(píng)估師掌握的知識(shí)和必備的技能，與會(huì)計(jì)師無關(guān)。但隨著《公允價(jià)值計(jì)量準(zhǔn)則》的發(fā)布，會(huì)計(jì)師也應(yīng)懂得和掌握估值技術(shù)，這是國際金融危機(jī)以后會(huì)計(jì)的公允價(jià)值計(jì)量對(duì)會(huì)計(jì)師提出的新要求。 以公允價(jià)值計(jì)量相關(guān)資產(chǎn)或負(fù)債，使用的估值技術(shù)主要包括市場(chǎng)法、收益法和成本法。在運(yùn)用時(shí)應(yīng)當(dāng)優(yōu)先使用相關(guān)可觀察輸入值，只有在可觀察輸入值無法取得或取得不切實(shí)可行的情況下，才可使用不可觀察輸入值。公允價(jià)值的層次分為：第一層次輸入值，第二層次輸入值，第三層次輸入值。其中第一層次輸入值是活躍市場(chǎng)上相同資產(chǎn)或負(fù)債未經(jīng)調(diào)整的報(bào)價(jià)，應(yīng)最優(yōu)先使用；第二層次輸入值是除第一層次輸入值外相關(guān)資產(chǎn)或負(fù)債直接或間接可觀察的輸入值；第三層次輸入值則是相關(guān)資產(chǎn)或負(fù)債的不可觀察輸入值，應(yīng)當(dāng)最后使用。在公允價(jià)值披露時(shí)，應(yīng)當(dāng)披露所使用的估值技術(shù)和輸入值，以及在持續(xù)的公允價(jià)值計(jì)量中使用的重大不可觀察輸入值及其對(duì)當(dāng)期損益或其他綜合收益的影響；對(duì)于不同層次的公允價(jià)值，披露的詳盡程度也不盡相同。 在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中運(yùn)用估值技術(shù)進(jìn)行公允價(jià)值計(jì)量，情況復(fù)雜而且難度極大。我們首先要學(xué)好《公允價(jià)值計(jì)量準(zhǔn)則》的理論和規(guī)范，還應(yīng)在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中不斷積累經(jīng)驗(yàn)和總結(jié)方法。 6.重在披露 當(dāng)會(huì)計(jì)將經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)分類核算、記錄登賬以后，最重要的工作就是編制財(cái)務(wù)報(bào)表，向報(bào)表使用者披露財(cái)務(wù)信息?，F(xiàn)代會(huì)計(jì)要求表外業(yè)務(wù)或表外交易，應(yīng)盡量放入表內(nèi)或進(jìn)行充分披露。 新準(zhǔn)則的財(cái)務(wù)報(bào)表組成，包括“四表一注”，即：資產(chǎn)負(fù)債表、利潤表、現(xiàn)金流量表、所有者權(quán)益（或股東權(quán)益）變動(dòng)表和財(cái)務(wù)報(bào)表附注。 《財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)準(zhǔn)則》的主要修訂內(nèi)容：一是增加了其他綜合收益的列報(bào)（主要變動(dòng)），二是整合完善有關(guān)規(guī)范性條款的變動(dòng)（其他變動(dòng)）。 比如，利潤表增加了綜合收益和其他綜合收益的列報(bào)。 綜合收益=凈利潤+其他綜合收益 在其他綜合收益中還要分別披露“以后會(huì)計(jì)期間不能重分類進(jìn)損益的其他綜合收益”和“以后會(huì)計(jì)期間可重分類進(jìn)損益的其他綜合收益”兩部分。同時(shí)，新準(zhǔn)則下的資產(chǎn)負(fù)債表和所有者權(quán)益變動(dòng)表，都根據(jù)8個(gè)準(zhǔn)則的新要求進(jìn)行了不同內(nèi)容和格式上的變動(dòng)。 財(cái)務(wù)報(bào)表附注的披露內(nèi)容變化較大，除了原來必須披露的項(xiàng)目： （1）企業(yè)基本情況； （2）財(cái)務(wù)報(bào)表的編制基礎(chǔ)； （3）遵循準(zhǔn)則的聲明； （4）重要會(huì)計(jì)政策和重要會(huì)計(jì)估計(jì)的說明； （5）會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)估計(jì)變更和差錯(cuò)更正說明； （6）報(bào)表重要項(xiàng)目的說明。 之外，還增加兩個(gè)項(xiàng)目的披露： （7）其他有助于理解和分析報(bào)表項(xiàng)目的重要事項(xiàng)； （8）資本管理的有關(guān)信息。 附注中具體披露內(nèi)容的舉例：比如，應(yīng)當(dāng)披露費(fèi)用按照性質(zhì)分類的補(bǔ)充資料；披露其他綜合收益各項(xiàng)目的信息等等。又如，對(duì)于職工薪酬，要求在附注中用表格形式披露短期薪酬和離職后福利（包括設(shè)定提存計(jì)劃與設(shè)定受益計(jì)劃），還應(yīng)對(duì)辭退福利和其他長期職工福利進(jìn)行披露。再如，《在其他主體中權(quán)益的披露準(zhǔn)則》規(guī)定，在子公司中權(quán)益的披露，不僅要求披露基本信息（子公司主要財(cái)務(wù)信息），還要求披露相關(guān)風(fēng)險(xiǎn)信息。對(duì)重要的非全資子公司的信息披露、對(duì)重大限制的披露，等等。還特別增加了對(duì)未納入合并財(cái)務(wù)報(bào)表范圍的結(jié)構(gòu)化主體的披露要求。 財(cái)務(wù)信息真實(shí)、完整、充分、合理的披露，是會(huì)計(jì)工作的重要內(nèi)容，會(huì)計(jì)師在學(xué)習(xí)、運(yùn)用新準(zhǔn)則時(shí)應(yīng)高度重視。 面對(duì)新準(zhǔn)則的嶄新知識(shí)和新穎內(nèi)容，會(huì)計(jì)師深感自己的知識(shí)儲(chǔ)備和專業(yè)技能不夠用，經(jīng)濟(jì)模式和經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的不斷變化倒逼會(huì)計(jì)師必須提升自我。目前會(huì)計(jì)人員的素質(zhì)和水平，遠(yuǎn)遠(yuǎn)跟不上經(jīng)濟(jì)發(fā)展的速度，我們亟待吸收新的知識(shí)并拓展新的領(lǐng)域。因此在學(xué)習(xí)新準(zhǔn)則的同時(shí)，建議在以下方面作知識(shí)的補(bǔ)充和能力的磨練： 1. 樹立風(fēng)險(xiǎn)管理意識(shí) 2008年的國際金融危機(jī)之后，整個(gè)社會(huì)都在加強(qiáng)風(fēng)險(xiǎn)管理，會(huì)計(jì)師也不能例外。它向人們提出一個(gè)問題：若干年后金融危機(jī)還會(huì)卷土重來嗎？我們應(yīng)當(dāng)樹立風(fēng)險(xiǎn)管理意識(shí)。 學(xué)習(xí)企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理的目標(biāo)、原則、內(nèi)容，以及管理模式、管理方法和管理流程，參與企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理的實(shí)務(wù)，加強(qiáng)對(duì)風(fēng)險(xiǎn)的內(nèi)部控制，識(shí)別、評(píng)估和應(yīng)對(duì)企業(yè)的各項(xiàng)風(fēng)險(xiǎn)，這對(duì)做好會(huì)計(jì)工作、避免財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)大有幫助。 新形勢(shì)下的會(huì)計(jì)就是“風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向會(huì)計(jì)”，在接受金融危機(jī)教訓(xùn)的基礎(chǔ)上，站在高起點(diǎn)上制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，在實(shí)施新準(zhǔn)則中充分關(guān)注財(cái)務(wù)報(bào)表的重大風(fēng)險(xiǎn)，高度重視財(cái)務(wù)信息的披露。 2. 補(bǔ)充學(xué)習(xí)金融知識(shí) 進(jìn)入21世紀(jì)以后，金融創(chuàng)新的速度非?？?，金融產(chǎn)品層出不窮，比如出現(xiàn)了優(yōu)先股、永續(xù)債、短期融資券以及余額寶、各種理財(cái)產(chǎn)品、信托產(chǎn)品、債券計(jì)劃、金融衍生工具，等等。而會(huì)計(jì)師對(duì)于金融知識(shí)是非常匱乏的，需要及時(shí)、認(rèn)真補(bǔ)上這一課。比如《公允價(jià)值計(jì)量準(zhǔn)則》中，有很大一部分都是針對(duì)金融資產(chǎn)或金融負(fù)債的公允價(jià)值計(jì)量的規(guī)定。假如我們不懂得金融知識(shí)，就很難理解這個(gè)準(zhǔn)則的章節(jié)和條款。會(huì)計(jì)師要識(shí)別交易事項(xiàng)，而交易往往是和金融結(jié)合在一起的。 2008年金融危機(jī)發(fā)生的具體原因，就是金融創(chuàng)新的過度與監(jiān)管的不力，這給全世界的會(huì)計(jì)師敲響了警鐘。我們不能“好了傷疤忘了疼”，會(huì)計(jì)師更應(yīng)站得高、看得遠(yuǎn)、有遠(yuǎn)見，早作準(zhǔn)備。 3.加強(qiáng)會(huì)計(jì)職業(yè)判斷 新準(zhǔn)則的理念是“原則導(dǎo)向”，不是計(jì)劃經(jīng)濟(jì)下會(huì)計(jì)制度的“規(guī)則導(dǎo)向”。規(guī)則導(dǎo)向規(guī)定一筆經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)應(yīng)當(dāng)借什么貸什么，只要按照制度進(jìn)行會(huì)計(jì)處理就行了。而原則導(dǎo)向則告訴我們?cè)?、定義或原則規(guī)定，不會(huì)把每項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)處理都交代得一清二楚，對(duì)具體交易或事項(xiàng)進(jìn)行會(huì)計(jì)處理時(shí)需要會(huì)計(jì)師的職業(yè)判斷。因此新準(zhǔn)則不再拘泥于具體的會(huì)計(jì)處理，而是用大量的篇幅講定義概念，講識(shí)別交易，講準(zhǔn)確分類，講信息披露。這種原則導(dǎo)向的理念，在新準(zhǔn)則中體現(xiàn)得非常明確。 職業(yè)判斷是會(huì)計(jì)職業(yè)的精髓，職業(yè)判斷能力是會(huì)計(jì)師的核心能力。我們?cè)趯W(xué)習(xí)和運(yùn)用新準(zhǔn)則的過程中，應(yīng)不斷培養(yǎng)職業(yè)判斷意識(shí)，提高職業(yè)判斷能力，樹立職業(yè)判斷權(quán)威，這也是今后會(huì)計(jì)工作發(fā)展的重要方面。 |
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