（3）以其他方式取得的投資性房地產。原則上也是按其取得時的實際成本作為入賬價值，符合其他相關準則規(guī)定的按照相應的準則規(guī)定予以確定。比如債務重組轉入的投資性房地產就應按債務重組準則的規(guī)定來處理。

　　固定資產與投資性房地產差異。

　　首先，經濟實質及持有目的區(qū)別。雖然投資性房地產與固定資產在物質形態(tài)上相同，但兩者仍存在本質性區(qū)別：

　　首先。固定資產與投資性房地產持有目的不同。企業(yè)會計準則明確指出，固定資產是指為生產商品、提供勞務或經營管理而持有的、使用年限超過一年、單位價值較高的有形資產；而投資性房地產則指為賺取租金或資本增值而持有的房地產，包括企業(yè)以投資為目的而擁有的土地所有權及房屋建筑物和房地產開發(fā)企業(yè)出租的開發(fā)產品。

　　由此可見，以用于生產經營管理為目的的房地產可劃入固定資產的范疇，而以賺取租金或資本增值為目的投資性房地產，則不屬于“固定資產”的范疇。雖然投資性房地產與自用房地產在物質形態(tài)上是相同的，但企業(yè)持有它們的主要目的不同，這是投資性房地產不應作為“固定資產”核算的主要理由。

　　其次，用作固定資產的房地產與投資性房地產經濟實質存在區(qū)別，企業(yè)的投資性房地產業(yè)務與企業(yè)的“投資”業(yè)務并無本質區(qū)別，是游離于企業(yè)正常的生產經營活動外的通過將資產讓渡給其他單位以賺取增值為目的投資行為。但由于投資性房地產業(yè)務屬于專門的對內投資業(yè)務，有別于對外投資的長期投資的業(yè)務，并入專設的“投資性房地產”賬戶進行核算。而用作固定資產的房地產主要為生產商品、提供勞務、或經營管理提供場所，通過對外銷售商品或提供勞務獲利。

　　其次，會計后續(xù)計量的模式不同。固定資產的更新改造等后續(xù)支出，滿足固定資產確認條件的應計入固定資產成本，如有被替換的部分應同被替換部分的賬面從該固定資產原賬面價值中扣除；不滿足規(guī)定資產確認條件的固定資產修理費用等，應當在發(fā)生時計入當期損益。在對固定資產發(fā)生可資本化的后續(xù)支出后，企業(yè)應將該固定資產的原價、已計提的累計折舊和減值準備轉銷，將固定資產的賬面價值轉入在建工程。在固定資產發(fā)生的后續(xù)支出完工并達到預定可使用狀態(tài)時，應在后續(xù)支出資本化后的固定資產賬面價值不超過其可收回金額的范圍內，從在建工程轉入固定資產。

　　企業(yè)對投資性房地產在資產負債表日多采用成本模式進行后續(xù)計量。但是，在有確鑿證據(jù)表明投資性房地產的公允價值能夠持續(xù)可靠取得的情況下，即同時滿足條件：投資性房地產所在地有活躍的房地產交易市場并且企業(yè)能夠從房地產交易市場上取得同類或類似房地產的市場價格及其他相關信息，從而對投資性房地產的公允價值做出合理估計的，可以對投資性房地產采用公允價值模式進行后續(xù)計量。采用公允價值模式計量的，不對投資性房地產計提折舊或進行攤銷，應當以資產負債表日投資性房地產的公允價值為基礎調整其賬面價值，公允價值與原賬面價值之間的差額計人當期損益。并且已采用公允價值模式計量的投資性房地產。不得從公允價值模式轉為成本模式。

　　固定資產后續(xù)計量的會計核算，這里就不做詳細描述，大家可以參考財考網專題講座：簡單學職稱——固定資產的后續(xù)支出與處置。

　　采用成本模式進行后續(xù)計量的投資性房地產
　　在成本模式下，應當按照固定資產或無形資產的有關規(guī)定，對投資性房地產進行后續(xù)計量，計提折舊或攤銷；存在減值跡象的，還應當按照資產減值的有關規(guī)定進行處理。
　　1.折舊或攤銷時
　　借：其他業(yè)務成本
　　　　貸：投資性房地產累計折舊（攤銷）
　　2.取得的租金收入
　　借：銀行存款
　　　　貸：其他業(yè)務收入
　　3.投資性房地產提取減值時
　　借：資產減值損失
　　　　貸：投資性房地產減值準備

    最后，資產處置時會計處理區(qū)別。

　　企業(yè)因出售、報廢、毀損等原因減少的自用房地產而發(fā)生的固定資產凈值以及在清理過程中所發(fā)生的清理費用和清理收入，一般要通過“固定資產清理”科目核算，其借方反映轉入清理的固定資產的凈值和發(fā)生的清理費用，貸方反映清理固定資產的變價收入和應由保險公司或過失人承擔的損失等。自用房地產清理完畢后的凈收益計人“營業(yè)外收入”，如果為凈損失則計人“營業(yè)外支出”賬戶。

　　當投資性房地產被處置，或者永久退出使用且預計不能從其處置中取得經濟利益時，應當終止確認該項投資性房地產。企業(yè)出售、轉讓、報廢投資性房地產或者發(fā)生投資性房地產毀損時，應當將處置收入扣除其賬面價值和相關稅費后的金額計入當期損益將實際收到的處置收人計入“其他業(yè)務收入”賬戶，所處置投資性房地產的賬面價值計人“其他業(yè)務成本”賬戶。當采用成本模式計量處置投資性房地產時，應按實際收到的金額，借記“銀行存款”等科目，貸記“其他業(yè)務收入”科目。按該項投資性房地產的累計折舊或累計攤銷。借記“投資性房地產累計折舊(攤銷)”科目，按該項投資性房地產的賬面余額，貸記“投資性房地產”科目，按其差額，借記“其他業(yè)務成本”科目。已計提減值準備的，還應同時結轉減值準備。采用公允價值模式計量，進行投資性房地產處置時，應按實際收到的金額，借記“銀行存款”等科目，貸記“其他業(yè)務收入”科目。按該項投資性房地產的賬面余額，借記“其他業(yè)務成本”科目，貸記“投資性房地產(成本)”科目、貸記或借記“投資性房地產(公允價值變動)”科目；同時。按該項投資性房地產的公允價值變動，借記或貸記“公允價值變動損益”科目，貸記或借記“其他業(yè)務收入”科目。按該項投資性房地產在轉換日記入資本公積的金額，借記“資本公積——其他資本公積”科目，貸記“其他業(yè)務收入”科目。

固定資產處置的會計處理
　　通過“固定資產清理”科目核算。
　　賬面原值=賬面余額
　　賬面凈值=賬面原值-累計折舊
　　賬面價值=賬面原值-累計折舊-固定資產減值準備
　　注：（如果該固定資產沒有計提減值準備，賬面價值=賬面凈值）

　　①借：固定資產清理
　　　　　累計折舊
　　　　　固定資產減值準備
　　　　　貸：固定資產
　?、?/span>借：固定資產清理（不動產）
　　　　　貸：應交稅費——應交營業(yè)稅
　?、劢瑁恒y行存款
　　　　　貸：固定資產清理
　　④借：固定資產清理
　　　　　貸：營業(yè)外收入
　?、萁瑁籂I業(yè)外支出
　　　　　貸：固定資產清理
　　固定資產處置時增值稅的處理：
　　【例題】將設備出售，增值稅專用發(fā)票上注明的價款為16萬元，增值稅為2.72萬元。
　　【解析】
　　借：銀行存款　　　　　　　　　　　　　　　18.72
　　　　貸：固定資產清理　　　　　　　　　　　16
　　　　　　應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）　　2.72

　　【投資性房地產例題分析】某公司2006年1月1日將2004年12月31日開始使用的一幢辦公樓用于對外出租。該資產的買價為3 000萬元，相關稅費20萬元，預計使用壽命為40年，預計殘值為21萬元，預計清理費用1萬元，甲公司采用直線法提取折舊，且未發(fā)生減值問題。該辦公樓的年租金為400萬元，于年末一次結清，租賃開始日為2006年1月1日。2007年1月1日以3 200萬元的價格對外轉讓該房產，營業(yè)稅率為5%，假設公允價值不能可靠估計，且不考慮其他相關稅費。
　　要求：對該辦公樓轉換為投資性房地產以及處置投資性房地產的賬務進行處理。

　　【答案】

根據(jù)投資性房地產準則，甲公司將自用辦公樓改為出租符合投資性房地產的界定條件，應單獨列于“投資性房地產”科目核算，其后續(xù)會計處理應參照《企業(yè)會計準則—固定資產》的相關規(guī)定處理。
　　具體處理如下：
　　① 2005年末累計計提的折舊額＝［3 020-（21-1）］÷40=75（萬元）；
　　借：投資性房地產　　　　　　3 020
　　　　累計折舊　　　　　　　　　 75
　　　　貸：固定資產　　　　　　　 3 020
　　　　　　投資性房地產累計折舊　　　75
　　② 2006年計提的折舊額＝［3 020-（21-1）］÷40=75（萬元）；
　　會計分錄如下：
　　A.提取當年折舊時：
　　借：其他業(yè)務成本　　　　　　　 75
　　　　貸：投資性房地產累計折舊　　 75
　　B.收取租金時：
　　借：銀行存款　　　　　　　　　400
　　　　貸：其他業(yè)務收入　　　　　　 400
　?、?nbsp;2007年1月1日后以3 200萬元的價格對外轉讓該房產，營業(yè)稅率為5%，則甲公司處置房產的會計處理如下：
　　借：銀行存款　　　　　　　　3 200
　　　　貸：其他業(yè)務收入　　　　　　3 200
　　借：其他業(yè)務成本　　　　　　2 870
　　　　投資性房地產累計折舊　　　150
　　　　貸：投資性房地產　　　　　　3 020
　　借：營業(yè)稅金及附加　　　　　　160
　　　　貸：應交稅費―應交營業(yè)稅　　　160

　　練習·綜合題
　　1.甲企業(yè)為增值稅一般納稅人，增值稅稅率為17%。2009年～2010年發(fā)生的固定資產、無形資產以及投資性房地產等業(yè)務資料如下：
　?。?）2009年1月20日，企業(yè)管理部門購入一臺不需安裝的A設備，取得的增值稅專用發(fā)票上注明的設備價款為550萬元，增值稅為93.5萬元，另發(fā)生運雜費4.5萬元，款項均以銀行存款支付。
A設備經過調試后，于1月22日投入使用，預計使用10年，凈殘值為26.5萬元，決定采用年限平均法計提折舊。
　　（2）甲公司自行研究開發(fā)一項專利技術，與該項專利技術研發(fā)情況有關的資料如下：
2009年1月，該項研發(fā)活動進入開發(fā)階段。在開發(fā)階段，甲公司先后以銀行存款支付的開發(fā)費用共計280萬元，其中滿足資本化條件的為150萬元。2009年7月1日，開發(fā)活動結束，并按法律程序申請取得專利權，供企業(yè)行政管理部門使用。該項專利權法律規(guī)定有效期為5年，采用直線法攤銷。
　?。?）2009年7月15日，甲公司生產車間購入一臺需要安裝的B設備，取得的增值稅專用發(fā)票上注明的設備價款為600萬元，增值稅為102萬元，另發(fā)生保險費8萬元，款項均以銀行存款支付。
　　同年8月19日，將B設備投入安裝，以銀行存款支付安裝費3萬元。B設備于8月25日達到預定使用狀態(tài)，并投入使用。
　　B設備采用工作量法計提折舊，預計凈殘值為11萬元，預計總工時為5萬小時。9月，B設備實際使用工時為720小時，十月份實際使用工時為800小時，11月和12月實際使用工時均為940小時。
　?。?）2009年9月16日，甲公司購入一棟辦公樓用于出租，由于該地區(qū)缺乏房地產的活躍市場，因此甲公司決定對辦公樓采用成本模式進行后續(xù)計量。購入該辦公樓時共支付價款7 200萬元，預計凈殘值為200萬元，預計尚可使用年限為35年，采用直線法按年計提折舊，購入后即對外出租。
　　2009年底，甲公司收到3個月的租金合計75萬元。
　?。?）2010年9月，由于資金緊張，甲公司決定處置辦公樓、A設備和專利技術，以籌集相關的資金。辦公樓處置價款為8 100萬元，發(fā)生營業(yè)稅等相關稅費為45萬元。A設備售價為450萬元，增值稅為76.5萬元。該專利技術轉讓款為200萬元，發(fā)生營業(yè)稅為10萬元。以上款項均已收到并存入銀行。
　　假設除上述資料外，不考慮其他因素。
　　要求：根據(jù)資料（1）—（5），完成下列內容
　?。?）編制甲公司2009年1月20日購入A設備的會計分錄，計算甲企業(yè)2009年2月A設備的折舊額并編制會計分錄。
　　（2） 編制甲公司發(fā)生開發(fā)支出、轉銷費用化開發(fā)支出、形成專利權的會計分錄。計算甲公司2009年7月專利權攤銷金額并編制會計分錄。
　　（3）編制甲公司2009年7月15日購入B設備、安裝及其投入使用的會計分錄，計算甲企業(yè)2009年9—12月B設備的折舊額并編制會計分錄。
　?。?）編制甲企業(yè)2009年購入辦公樓、計提折舊及收到租金收入的會計分錄.
　?。?）編制甲公司2010年9月份處置辦公樓、A設備和專利技術有關的會計分錄。
　?。ù鸢钢械慕痤~單位用萬元表示）
　　【答案】
　?。?）甲公司購入A設備時：
　　借：固定資產　　　　　　　　　　　　　　　554.5?。?50＋4.5）
　　　　應交稅費——應交增值稅（進項稅額）　　　　　　　　　93.5
　　　　貸：銀行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　648
　　A設備在2月份應計提的折舊為：（554.5－26.5）÷10÷12＝4.4（萬元）
　　借：管理費用　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　4.4
　　　　貸：累計折舊　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　4.4
　　（2）甲公司發(fā)生開發(fā)支出時：
　　借：研發(fā)支出——費用化支出　　　　　　　　　　　　　　　130
　　　　　　　　——資本化支出　　　　　　　　　　　　　　　150
　　　　貸：銀行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　280
　　轉銷費用化開發(fā)支出
　　借：管理費用 　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 130
　　　　貸：研發(fā)支出——費用化支出　　　　　　　　　　　　　　　　　130
　　形成專利權
　　借：無形資產　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　150
　　　　貸：研發(fā)支出——資本化支出 　　　　　　　　　　　　　　　　 150
　　甲公司2009年7月專利權攤銷金額為150÷5÷12=2.5（萬元）
　　借：管理費用　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　2.5
　　　　貸：累計攤銷　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　2.5
　?。?）甲公司購入B設備時：
　　借：在建工程　　　　　　　　　　　　　　　　608?。?00＋8）
　　　　應交稅費——應交增值稅（進項稅額）　　　　　　　　 102
　　　　貸：銀行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　710
　　安裝B設備及其投入使用時：
　　借：在建工程　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　3
　　　　貸：銀行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　3
　　借：固定資產　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　611
　　　　貸：在建工程　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　611
　　B設備9－12月計提的折舊額為：
　?。?11－11）×（720＋800＋940＋940）/50 000＝40.8（萬元）
　　借：制造費用　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　40.8
　　　　貸：累計折舊　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 40.8
　?。?）甲公司購入辦公樓時：
　　借：投資性房地產　　　　　　　　　　　　　　　　　 7 200
　　　　貸：銀行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　7 200
　　甲公司年底計提辦公樓折舊及收到租金時
　　借：銀行存款 　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 75
　　　　貸：其他業(yè)務收入 　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　75
　　借：其他業(yè)務成本　　　　　　　　　　　　　　　　　　　50
　　　　貸：投資性房地產累計折舊 　　　　　　　　　　　　　　　　　　50
　　（5）甲公司處置辦公樓時
　　處置前辦公樓的累計折舊余額為50＋（7 200－200）/35×9/12=200（萬元）
　　借：銀行存款 　　　　　　　　　　　　　　　　　　　8 100
　　　　貸：其他業(yè)務收入 　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 8 100
　　借：其他業(yè)務成本　　　　　　　　　　　　　　　　　 7 000
　　　　投資性房地產累計折舊　　　　　　　　　　　　　　 200
　　　　貸：投資性房地產 　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 7 200
　　借：營業(yè)稅金及附加　　　　　　　　　　　　　　　　　　45
　　　　貸：應交稅費——應交營業(yè)稅 　　　　　　　　　　　　　　　　　45
　　甲公司處置A設備時
　　處置前A設備的累計折舊余額為4.4×（11＋9）＝88（萬元）
　　借：固定資產清理 　　　　　　　　　　　　　　　　　466.5
　　　　累計折舊　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　88
　　　　貸：固定資產　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 　 554.5
　　借：銀行存款 　　　　　　　　　　　　　　　　　　　526.5
　　　　貸：固定資產清理　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　450
　　　　　　應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）　　　　　　　　　　 76.5
　　借：營業(yè)外支出　　　　　　　　　　　　　　　　　　 16.5
　　　　貸：固定資產清理 　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　16.5
　　甲公司處置專利技術時：
　　處置前該專利技術的累計攤銷余額為：2.5×（6+8）＝35（萬元）
　　借：銀行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 200
　　　　累計攤銷 　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 35
　　　　貸：無形資產　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　150
　　　　　　應交稅費——應交營業(yè)稅 　　　　　　　　　　　　　　　　　10
　　　　　　營業(yè)外收入 　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　75