二、生產(chǎn)企業(yè)出口貨物“免、抵、退”稅的政策與賬務(wù)處理
　　自產(chǎn)貨物的范圍：1.外購的與本企業(yè)所生產(chǎn)的產(chǎn)品名稱、性能相同，且使用本企業(yè)注冊商標(biāo)的產(chǎn)品；2.外購的與本企業(yè)所生產(chǎn)的產(chǎn)品配套出口的產(chǎn)品；3.收購經(jīng)主管出口退稅的稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)可的集團(tuán)公司（或總廠）成員企業(yè)（或分廠）產(chǎn)品；4.委托加工收回的產(chǎn)品。
　　（一）免稅
　　含義：對生產(chǎn)企業(yè)出口的自產(chǎn)貨物免征本企業(yè)生產(chǎn)銷售環(huán)節(jié)的增值稅。
　　賬務(wù)處理：
　　1.銷售時(shí)
　?。?）一般貿(mào)易、進(jìn)料加工、來料加工：根據(jù)外銷出口發(fā)票上注明的出口額折合人民幣后作如下分錄：
　　借：應(yīng)收外匯賬款
　　　　貸：主營業(yè)務(wù)收入——一般貿(mào)易出口銷售（進(jìn)料加工貿(mào)易出口、來料加工貿(mào)易出口）
　　對經(jīng)審核確認(rèn)不予退稅的貨物，應(yīng)按規(guī)定征稅率計(jì)征銷項(xiàng)稅額。
　?。?）委托代理出口：收到受托方（外貿(mào)企業(yè)）送交的“代理出口結(jié)算清單”時(shí)，賬務(wù)處理為：
　　借：應(yīng)收賬款等
　　　　銷售費(fèi)用（代理手續(xù)費(fèi)）
　　　　貸：主營業(yè)務(wù)收入
　　2.收到外匯時(shí)，財(cái)會(huì)部門根據(jù)結(jié)匯水單
　　借：匯兌損益
　　　　銀行存款
　　　　貸：應(yīng)收外匯賬款——客戶名稱

（二）抵稅
　　含義：生產(chǎn)企業(yè)出口自產(chǎn)貨物所耗用的原材料、零部件、燃料、動(dòng)力等應(yīng)予退還的進(jìn)項(xiàng)稅額，抵頂內(nèi)銷貨物的應(yīng)納稅額。
　　1.抵稅體現(xiàn)在應(yīng)納稅額的計(jì)算中
　　當(dāng)期應(yīng)納稅額＝當(dāng)期內(nèi)銷貨物的銷項(xiàng)稅額－（當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額－當(dāng)期免抵退稅不得免征和抵扣稅額）－上期留抵稅額
　　當(dāng)期應(yīng)納稅額如果為負(fù)數(shù)，則為期末留抵稅額。
　　當(dāng)期應(yīng)納稅額＝當(dāng)期內(nèi)銷貨物的銷項(xiàng)稅額－（當(dāng)期內(nèi)銷貨物的進(jìn)項(xiàng)稅額＋當(dāng)期外銷貨物的進(jìn)項(xiàng)稅額－當(dāng)期免抵退稅不得免征和抵扣稅額）－上期留抵稅額
　?。疆?dāng)期內(nèi)銷貨物的銷項(xiàng)稅額－當(dāng)期內(nèi)銷貨物的進(jìn)項(xiàng)稅額－（當(dāng)期外銷貨物的進(jìn)項(xiàng)稅額－當(dāng)期免抵退稅不得免征和抵扣稅額）－上期留抵稅額
　　＝當(dāng)期內(nèi)銷貨物應(yīng)納稅額－外銷貨物應(yīng)予退還的進(jìn)項(xiàng)稅額－上期留抵稅額
　　對賬務(wù)處理的影響：外銷貨物所用購進(jìn)材料的賬務(wù)處理與內(nèi)銷貨物所用材料的賬務(wù)處理一樣，允許抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。
　　2.當(dāng)期免抵退稅不得免征和抵扣稅額——外銷貨物不予退還的進(jìn)項(xiàng)稅額（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出）

稅收政策：
　　當(dāng)期免抵退稅不得免征和抵扣稅額＝出口貨物離岸價(jià)格×外匯人民幣牌價(jià)×（出口貨物征稅率－出口貨物退稅率）－當(dāng)期免抵退稅不得免征和抵扣稅額抵減額
　　“當(dāng)期免抵退稅不得免征和抵扣稅額”：外銷貨物的征稅稅率與退稅稅率之間存在差額。
　　當(dāng)期免抵退稅不得免征和抵扣稅額抵減額＝免稅購進(jìn)原材料價(jià)格×（出口貨物征稅率－出口貨物退稅率）
　　當(dāng)期免抵退稅不得免征和抵扣稅額的賬務(wù)處理：
　　借：主營業(yè)務(wù)成本
　　　　貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出）
　?。?）計(jì)算當(dāng)期免抵退稅不得免征和抵扣稅額以出口貨物離岸價(jià)格為標(biāo)準(zhǔn)，若以其他價(jià)格條件成交，應(yīng)扣除按會(huì)計(jì)制度規(guī)定允許沖減出口銷售收入的運(yùn)費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)、傭金等。
　　若以到岸價(jià)格成交，則應(yīng)按運(yùn)保傭的金額與征退稅率之差沖減“當(dāng)期免抵退稅不得免征和抵扣稅額”，即用紅字借記“主營業(yè)務(wù)成本”，用紅字貸記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出）”

【例題】某貨物征稅率為17%，出口退稅率為11%。以到岸價(jià)格成交，成交價(jià)為10 000元，其中運(yùn)保傭?yàn)? 000元。（即離岸價(jià)格為9 000元）
　　賬務(wù)處理過程：
『正確答案』
　　借：應(yīng)收外匯賬款　　　　10 000
　　　　貸：主營業(yè)務(wù)收入　　　　10 000
　　同時(shí)：
　　借：主營業(yè)務(wù)成本　　　　　　　　　　　　　　600
　　　　貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出）　600
　　沖減運(yùn)保傭：（與內(nèi)銷不同）
　　借：主營業(yè)務(wù)收入　　　　1 000
　　　　貸：銀行存款　　　　　　1 000
　　借：主營業(yè)務(wù)成本　　　　　　　　　　　　　　（60）
　　　　貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出）　（60）

（2）當(dāng)期免抵退稅不得免征和抵扣稅額抵減額與免稅購進(jìn)原材料價(jià)格有關(guān)。
　　當(dāng)期免抵退稅不得免征和抵扣稅額抵減額＝免稅購進(jìn)原材料價(jià)格×（出口貨物征稅率－出口貨物退稅率）
　　進(jìn)料加工免稅進(jìn)口料件的組成計(jì)稅價(jià)格＝貨物到岸價(jià)格＋海關(guān)實(shí)征關(guān)稅＋海關(guān)實(shí)征消費(fèi)稅
　　賬務(wù)處理：
　　用紅字借記“主營業(yè)務(wù)成本”，用紅字貸記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出）”
　　對進(jìn)料加工貿(mào)易進(jìn)口料件要按每期進(jìn)料加工貿(mào)易復(fù)出口的銷售額和計(jì)劃分配率計(jì)算“免稅核銷進(jìn)口料件組成計(jì)稅價(jià)格”，向主管國稅機(jī)關(guān)申請開具《生產(chǎn)企業(yè)進(jìn)料加工貿(mào)易免稅證明》，在進(jìn)口貿(mào)易海關(guān)核銷后申請開具《生產(chǎn)企業(yè)進(jìn)料加工貿(mào)易免稅核銷證明》，確定進(jìn)料加工“不得抵扣稅額抵減額”。
　　a.出口企業(yè)收到主管國稅機(jī)關(guān)《生產(chǎn)企業(yè)進(jìn)料加工貿(mào)易免稅證明》后，依據(jù)注明的“不得抵扣稅額抵減額”作如下會(huì)計(jì)分錄：
　　借：主營業(yè)務(wù)成本——進(jìn)料加工貿(mào)易出口（紅字）
　　　　貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出）（紅字）
　　b.收到主管國稅機(jī)關(guān)《生產(chǎn)企業(yè)進(jìn)料加工貿(mào)易免稅核銷證明》后，對補(bǔ)開部分依據(jù)注明的“不得抵扣稅額抵減額”作如下會(huì)計(jì)分錄：
　　借：主營業(yè)務(wù)成本——進(jìn)料加工貿(mào)易出口（紅字）
　　　　貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出）（紅字）
　　對多開的部分，通過核銷沖回，以藍(lán)字登記以上會(huì)計(jì)分錄。
　　總結(jié)：當(dāng)期免抵退稅不得免征和抵扣稅額＝（出口貨物其他成交價(jià)格－運(yùn)保傭－免稅購進(jìn)原材料價(jià)格）×（出口貨物征稅率－出口貨物退稅率）
　　（3）來料加工所耗用的國內(nèi)進(jìn)項(xiàng)稅額進(jìn)行轉(zhuǎn)出
　　來料加工所耗用的國內(nèi)進(jìn)項(xiàng)稅額原則上按銷售比例分?jǐn)?，轉(zhuǎn)出的會(huì)計(jì)分錄：
　　借：主營業(yè)務(wù)成本——來料加工
　　　　貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出）
　　例：某企業(yè)本月內(nèi)銷貨物銷售額300萬元，外銷銷售額700萬元，其中來料加工銷售額200萬元，本月共發(fā)生進(jìn)項(xiàng)稅額85萬元。
『正確答案』
　　來料加工應(yīng)轉(zhuǎn)出進(jìn)項(xiàng)稅額＝85萬×200÷（300＋700）＝17萬元
　　借：主營業(yè)務(wù)成本——來料加工　　　　　　　　17萬
　　　　貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出）　17萬
　?。?）當(dāng)期應(yīng)納稅額的會(huì)計(jì)核算
　?、偃绠?dāng)期應(yīng)納稅額大于零，月末作如下會(huì)計(jì)分錄
　　借：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（轉(zhuǎn)出未交增值稅）
　　　　貸：應(yīng)交稅費(fèi)——未交增值稅
　?、谌绠?dāng)期應(yīng)納稅額小于零，如果是由于當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額大于銷項(xiàng)稅額，則屬于留抵稅額，不進(jìn)行會(huì)計(jì)處理；如果是由于預(yù)繳稅款形成的，則月末按照預(yù)繳稅款與應(yīng)納稅額中的較小數(shù)，作如下會(huì)計(jì)分錄：
　　借：應(yīng)交稅費(fèi)—未交增值稅
　　　　貸：應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅（轉(zhuǎn)出多交增值稅）

（三）退稅
　　含義：生產(chǎn)企業(yè)出口的自產(chǎn)貨物在當(dāng)月內(nèi)應(yīng)抵頂?shù)倪M(jìn)項(xiàng)稅額大于應(yīng)納稅額時(shí)，對未抵頂完的部分予以退稅。
　　1.免抵退稅額＝出口貨物離岸價(jià)×外匯人民幣牌價(jià)×出口貨物退稅率－免抵退稅額抵減額
　　免抵退稅額抵減額＝免稅購進(jìn)原材料價(jià)格×出口貨物退稅率
　　免抵退稅額是退稅的最高限額。
　　在賬務(wù)處理中的作用：按免抵退稅額貸記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（出口退稅）”

2.當(dāng)期應(yīng)退稅額和免抵稅額的計(jì)算
　　期末留抵稅額與當(dāng)期免抵退稅額進(jìn)行比較，哪個(gè)小按哪個(gè)退。
　　退稅的前提：當(dāng)期期末有留抵稅額。
　　借：其他應(yīng)收款——應(yīng)收出口退稅款（增值稅）
　　　?。ò雌谀┝舻侄愵~與免抵退稅額較小的一方記賬）
　　　　應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（出口抵減內(nèi)銷產(chǎn)品應(yīng)納稅額）
　　　?。ń痤~等于免抵稅額）
　　　　貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（出口退稅）
　　　　　?。ń痤~等于免抵退稅額）
　　（1）如果當(dāng)期期末留抵稅額≤當(dāng)期免抵退稅額
　　當(dāng)期應(yīng)退稅額＝當(dāng)期期末留抵稅額
　　當(dāng)期免抵稅額＝當(dāng)期免抵退稅額－當(dāng)期應(yīng)退稅額
　　退稅的賬務(wù)處理：
　?、倨谀┯辛舻侄愵~
　　借：其他應(yīng)收款——應(yīng)收出口退稅款（金額等于當(dāng)期期末留抵稅額）
　　　　應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（出口抵減內(nèi)銷產(chǎn)品應(yīng)納稅額）
　　　?。ń痤~等于免抵稅額）
　　　　貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（出口退稅）
　　　　?。ń痤~等于免抵退稅額）

?、谄谀o留抵稅額
　　借：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（出口抵減內(nèi)銷產(chǎn)品應(yīng)納稅額）
　　　　（金額等于免抵稅額）
　　　　貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（出口退稅）
　　　　　?。ń痤~等于免抵退稅額）

（2）如果當(dāng)期期末留抵稅額≥當(dāng)期免抵退稅額
　　當(dāng)期應(yīng)退稅額＝當(dāng)期免抵退稅額
　　當(dāng)期免抵稅額＝0
　　賬務(wù)處理：
　　借：其他應(yīng)收款——應(yīng)收出口退稅款（金額相當(dāng)于當(dāng)期免抵退稅額）
　　　　貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（出口退稅）（金額相當(dāng)于免抵退稅額）
　　當(dāng)期期末留抵稅額與當(dāng)期免抵退稅額之間的差額留待下期繼續(xù)抵扣。
　　出口企業(yè)免抵稅額、應(yīng)退稅額的核算有兩種處理方法：（1）根據(jù)批準(zhǔn)數(shù)作會(huì)計(jì)處理；（2）根據(jù)申報(bào)數(shù)作會(huì)計(jì)處理。

3.收到出口退稅時(shí)的賬務(wù)處理
　　借：銀行存款
　　　　貸：其他應(yīng)收款——應(yīng)收出口退稅款（增值稅）

（四）銷售退回
　　1.未確認(rèn)收入的已發(fā)出產(chǎn)品的退回
　　借：庫存商品
　　　　貸：發(fā)出商品
　　2.已確認(rèn)收入的銷售產(chǎn)品退回
　　一般情況下直接沖減退回當(dāng)月的銷售收入、銷售成本等，對已申報(bào)免稅或退稅的還要進(jìn)行相應(yīng)的“免抵退”稅調(diào)整：
　?。?）業(yè)務(wù)部門在收到對方提運(yùn)單并由儲(chǔ)運(yùn)部門辦理接貨及驗(yàn)收、入庫等手續(xù)后，財(cái)會(huì)部門應(yīng)憑退貨通知單按原出口金額作如下會(huì)計(jì)分錄
　　借：主營業(yè)務(wù)收入——一般貿(mào)易出口
　　　　貸：應(yīng)收外匯賬款
　?。?）退貨貨物的原運(yùn)保傭，以及退貨費(fèi)用的處理，
　　由對方承擔(dān)的：
　　借：銀行存款
　　　　貸：主營業(yè)務(wù)收入——一般貿(mào)易出口（原運(yùn)保傭部分）
　　由我方承擔(dān)的，先作如下處理
　　借：待處理財(cái)產(chǎn)損溢
　　　　貸：主營業(yè)務(wù)收入——一般貿(mào)易出口（原運(yùn)保傭部分）
　　　　　　銀行存款（退貨發(fā)生的一切國內(nèi)外費(fèi)用）
　　批準(zhǔn)后
　　借：營業(yè)外支出
　　　　貸：待處理財(cái)產(chǎn)損溢

【例題】
　　1.某公司系增值稅一般納稅人,其生產(chǎn)的產(chǎn)品適用增值稅稅率為17%,出口退稅率為11%。2009年1季度生產(chǎn)銷售情況為：
　?。?）采購一批原材料，獲得增值稅專用發(fā)票，上面注明價(jià)款為1 600 000元，增值稅款為272 000元，材料已入庫，款項(xiàng)已經(jīng)支付。
　　借：原材料　　　　　　　　　　　　　1 600 000
　　　　應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）272 000
　　　　貸：銀行存款　　　　　　　　　　　　1 872 000
　?。?）生產(chǎn)過程從略。
　　（3）本月內(nèi)銷不含增值稅銷售額為273411.76元?？铐?xiàng)已經(jīng)收到。
　　借：銀行存款　　　　　　　　　　　319 891.76
　　　　貸：主營業(yè)務(wù)收入　　　　　　　　　273 411.76
　　　　　　應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）46 480
　　結(jié)轉(zhuǎn)成本分錄略。

（4）本月外銷銷售額為1 436 000元（出口貨物到岸價(jià)格），其中運(yùn)保傭?yàn)?0 000元，款項(xiàng)未收。
　　借：應(yīng)收外匯賬款　　　　　　　　　1 436 000
　　　　貸：主營業(yè)務(wù)收入　　　　　　　　　1 436 000
　　以出口銷售額乘以征稅率與退稅率之差，計(jì)算免抵退稅不得免征和抵扣稅額，做進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出處理，并將其計(jì)入主營業(yè)務(wù)成本。
　　借：主營業(yè)務(wù)成本　　　　　　　　　　　86 160
　　　　貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出）86 160
　　支付運(yùn)保傭，沖減運(yùn)保傭：
　　借：主營業(yè)務(wù)收入　　　　　　　　　　　10 000
　　　　貸：銀行存款　　　　　　　　　　　　　10 000
　　借：主營業(yè)務(wù)成本　　　　　　　　　　　　　600
　　　　貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出）600
　　結(jié)轉(zhuǎn)生產(chǎn)成本分錄略。

（5）月份結(jié)束時(shí)，申報(bào)出口退稅
　　第一，計(jì)算應(yīng)退稅額：
　?、偎闫谀┝舻侄愵~
　　當(dāng)期免抵退稅不得免征和抵扣稅額＝（1 436 000－10 000）×（17%－11%）＝85 560（元）
　　當(dāng)期應(yīng)納稅額＝當(dāng)期內(nèi)銷貨物的銷項(xiàng)稅額－（當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額－當(dāng)期免抵退稅不得免征和抵扣稅額）－上期留抵稅額＝273 411.76×17%－（272 000－85 560）＝－139 960（元）
　　即留抵稅額為139 960元
　　由于該留抵稅額是由于當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額大于銷項(xiàng)稅額形成，而非預(yù)繳稅款形成的，因此無需進(jìn)行賬務(wù)處理：

②計(jì)算免抵退稅額
　　免抵退稅額＝出口貨物離岸價(jià)×外匯人民幣牌價(jià)×出口貨物退稅率－免抵退稅額抵減額＝1 426 000×11%＝156 860（元）

③當(dāng)期期末留抵稅額139 960≤當(dāng)期免抵退稅額156 860
　　當(dāng)期應(yīng)退稅額＝當(dāng)期期末留抵稅額139 960（元）。
　　當(dāng)期免抵稅額＝當(dāng)期免抵退稅額－當(dāng)期應(yīng)退稅額＝156 860－139 960＝16 900（元）
　　第二，賬務(wù)處理：
　　借：其他應(yīng)收款——應(yīng)收出口退稅款（增值稅）　　　　　　139 960
　　　　應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（出口抵減內(nèi)銷產(chǎn)品應(yīng)納稅額） 16 900
　　　　貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（出口退稅）　　　　　　　　156 860
　　第三，收到退稅時(shí)
　　借：銀行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　139 960
　　　　貸：其他應(yīng)收款——應(yīng)收出口退稅款（增值稅）　　　　　　139 960

2.某生產(chǎn)企業(yè)出口貨物增值稅“免抵退”的會(huì)計(jì)核算采用按《生產(chǎn)企業(yè)出口貨物“免、抵、退”稅匯總申報(bào)表》的申報(bào)數(shù)進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。2009年3月該企業(yè)《生產(chǎn)企業(yè)出口貨物“免、抵、退”稅匯總申報(bào)表》有關(guān)數(shù)據(jù)為：當(dāng)期免抵稅額80 000元；應(yīng)退稅額為10 000元。其中正確的會(huì)計(jì)處理為（?。?。
　　A.借：其他應(yīng)收款——應(yīng)收出口退稅款（增值稅）　　　　10 000
　　　　　貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（出口退稅）　　　　　　10 000
　　B.借：其他應(yīng)收款——應(yīng)收出口退稅款（增值稅）　　　　　　l0 000
　　　　　應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（出口抵減內(nèi)銷產(chǎn)品應(yīng)納稅額）80 000
　　　　　貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（出口退稅）　　　　　　　　90 000
　　C.借：應(yīng)交稅費(fèi)——未交增值稅　　　　　　　　　　　　l0 000
　　　　　貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（轉(zhuǎn)出多交增值稅）　　　10 000
　　D.借：營業(yè)外收入——政府補(bǔ)助　　　　　　　　　　　　l0 000
　　　　　貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（出口退稅）　　　　　　10 000
『正確答案』B。當(dāng)期的免抵稅額為80 000元，應(yīng)退稅額是10 000元，則當(dāng)期的免抵退稅額是90 000元。