會(huì)計(jì)與稅收的差異分析及調(diào)整

悲傷的苦瓜 2011-09-15

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會(huì)計(jì)與稅收的差異分析及調(diào)整

　　這個(gè)章節(jié)的內(nèi)容主要分以下七部分：
　　第一部分：存貨的會(huì)計(jì)與稅收差異分析及調(diào)整
　　第二部分：固定資產(chǎn)的會(huì)計(jì)與稅收的差異分析及調(diào)整
　　第三部分：長(zhǎng)期股權(quán)投資的會(huì)計(jì)與稅收差異分析及調(diào)整
　　第四部分：投資性房地產(chǎn)的會(huì)計(jì)與稅收差異分析及調(diào)整
　　第五部分：收入的會(huì)計(jì)與稅收的差異分析及調(diào)整
　　第六部分：成本費(fèi)用的會(huì)計(jì)與稅收處理差異分析及調(diào)整
　　第七部分：職工薪酬會(huì)計(jì)與稅收的差異分析及調(diào)整
　　　　

　　一、存貨的會(huì)計(jì)與稅收差異分析及調(diào)整
　　存貨，是指企業(yè)在日?；顒?dòng)中持有以備出售的產(chǎn)成品或商品、處在生產(chǎn)過(guò)程中的在產(chǎn)品、在生產(chǎn)過(guò)程或提供勞務(wù)過(guò)程中耗用的材料和物料等?！镀髽I(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第1號(hào)———存貨》著重解決了存貨的確認(rèn)和計(jì)量問(wèn)題，《企業(yè)所得稅法》著重解決存貨的計(jì)稅基礎(chǔ)、扣除、納稅調(diào)整和損失的稅務(wù)處理問(wèn)題。下面，我們分析一下存貨會(huì)計(jì)處理與稅務(wù)處理的聯(lián)系與區(qū)別。
　　（一）存貨的范圍和確認(rèn)
　　企業(yè)的存貨通常包括：原材料、在產(chǎn)品、半成品、產(chǎn)成品、商品、周轉(zhuǎn)材料等。存貨同時(shí)滿足下列條件的，才能予以確認(rèn)：與該存貨有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)；該存貨的成本能夠可靠地計(jì)量。在存貨的會(huì)計(jì)處理與稅務(wù)處理上，存貨的范圍與確認(rèn)是一致的。　　

　?。ǘ┐尕浀某跏加?jì)量和計(jì)稅基礎(chǔ)
　　在會(huì)計(jì)處理上，存貨應(yīng)當(dāng)按照成本進(jìn)行初始計(jì)量。存貨成本包括采購(gòu)成本、加工成本和其他成本。存貨的采購(gòu)成本，包括購(gòu)買價(jià)款、相關(guān)稅費(fèi)、運(yùn)輸費(fèi)、裝卸費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)以及其他可歸屬于存貨采購(gòu)成本的費(fèi)用。存貨的加工成本，包括直接人工以及按照一定方法分配的制造費(fèi)用。存貨的其他成本，是指除采購(gòu)成本、加工成本以外的，使存貨達(dá)到目前場(chǎng)所和狀態(tài)所發(fā)生的其他支出。投資者投入存貨的成本，應(yīng)當(dāng)按照投資合同或協(xié)議約定的價(jià)值確定，但合同或協(xié)議約定價(jià)值不公允的除外。
　　在稅務(wù)處理上，存貨按取得時(shí)的實(shí)際支出作為計(jì)稅基礎(chǔ)。外購(gòu)存貨按購(gòu)買價(jià)款和相關(guān)稅費(fèi)等作為計(jì)稅基礎(chǔ)。投資者投入的、接受捐贈(zèng)的、非貨幣性資產(chǎn)交換取得的、債務(wù)重組取得的存貨，按該存貨的公允價(jià)值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)作為計(jì)稅基礎(chǔ)。盤(pán)盈的存貨按重置成本作為入賬價(jià)值，會(huì)計(jì)處理上沖減當(dāng)期管理費(fèi)用；稅務(wù)處理上要作為其他收入計(jì)入應(yīng)稅收入。　　

　?。ㄈ┐尕浀暮罄m(xù)計(jì)量和扣除
　　在會(huì)計(jì)處理上，企業(yè)應(yīng)當(dāng)采用先進(jìn)先出法、加權(quán)平均法或者個(gè)別計(jì)價(jià)法確定發(fā)出存貨的實(shí)際成本。對(duì)于性質(zhì)和用途相似的存貨，應(yīng)當(dāng)采用相同的成本計(jì)算方法確定發(fā)出存貨的成本。對(duì)于不能替代使用的存貨、為特定項(xiàng)目專門購(gòu)入或制造的存貨以及提供勞務(wù)的成本，通常采用個(gè)別計(jì)價(jià)法確定發(fā)出存貨的成本。對(duì)于已售存貨，應(yīng)當(dāng)將其成本結(jié)轉(zhuǎn)為當(dāng)期損益，相應(yīng)的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備也應(yīng)當(dāng)予以結(jié)轉(zhuǎn)。
　　在稅務(wù)處理上，《企業(yè)所得稅法》規(guī)定，企業(yè)領(lǐng)用或者銷售存貨，按照規(guī)定計(jì)算的存貨成本，可以在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。企業(yè)各項(xiàng)存貨的使用或者銷售，其實(shí)際成本的計(jì)算方法，可以在先進(jìn)先出法、加權(quán)平均法、個(gè)別計(jì)價(jià)法方法中選用一種。計(jì)價(jià)方法一經(jīng)確定，不得隨意改變。
　　存貨準(zhǔn)則對(duì)存貨發(fā)出計(jì)價(jià)方法取消了后進(jìn)先出法，這既與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則趨同，也與稅法的原理趨同。　　

　?。ㄋ模┐尕浀钠谀┯?jì)量和納稅調(diào)整
　　在會(huì)計(jì)處理上，資產(chǎn)負(fù)債表日，存貨應(yīng)當(dāng)按照成本與可變現(xiàn)凈值孰低計(jì)量。存貨成本高于其可變現(xiàn)凈值的，應(yīng)當(dāng)計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備，計(jì)入當(dāng)期損益?？勺儸F(xiàn)凈值，是指在日?；顒?dòng)中，存貨的估計(jì)售價(jià)減去至完工時(shí)估計(jì)將要發(fā)生的成本、估計(jì)的銷售費(fèi)用以及相關(guān)稅費(fèi)后的金額。
　　在稅務(wù)處理上，企業(yè)所得稅不考慮存貨的可變現(xiàn)凈值，存貨成本高于其可變現(xiàn)凈值情況下計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)，要調(diào)增應(yīng)納稅所得額。對(duì)企業(yè)在資產(chǎn)負(fù)債表日確定存貨的可變現(xiàn)凈值，以前減計(jì)存貨價(jià)值的影響因素已經(jīng)消失的，減計(jì)的金額應(yīng)當(dāng)予以恢復(fù)，并在原已計(jì)提的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備金額內(nèi)轉(zhuǎn)回，轉(zhuǎn)回的金額計(jì)入當(dāng)期損益時(shí)，如果申報(bào)納稅時(shí)已調(diào)增應(yīng)納稅所得額的，應(yīng)允許企業(yè)作相反的納稅調(diào)整。　　

　?。ㄎ澹┐尕洷P(pán)虧或毀損的會(huì)計(jì)處理和稅務(wù)處理
　　在會(huì)計(jì)處理上，企業(yè)發(fā)生的存貨毀損，應(yīng)當(dāng)將處置收入扣除賬面價(jià)值和相關(guān)稅費(fèi)后的金額計(jì)入當(dāng)期損益。存貨的賬面價(jià)值是存貨成本扣減累計(jì)跌價(jià)準(zhǔn)備后的金額。存貨盤(pán)虧造成的損失，應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益。
　　在稅務(wù)處理上，企業(yè)存貨發(fā)生的損失包括有關(guān)商品、產(chǎn)成品、半成品、在產(chǎn)品以及各類材料、燃料、包裝物、低值易耗品等發(fā)生的盤(pán)虧、變質(zhì)、淘汰、毀損、報(bào)廢、被盜等造成的凈損失。各項(xiàng)存貨發(fā)生的正常損耗應(yīng)在有關(guān)財(cái)產(chǎn)損失實(shí)際發(fā)生當(dāng)期申報(bào)扣除。
　　存貨的盤(pán)虧、報(bào)廢、毀損和被盜損失，須經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)審批才能在申報(bào)企業(yè)所得稅時(shí)區(qū)別不同情況進(jìn)行處理：　　

　　對(duì)盤(pán)虧的存貨，扣除責(zé)任人賠償后的余額部分，依據(jù)下列證據(jù)認(rèn)定損失：存貨盤(pán)點(diǎn)表；中介機(jī)構(gòu)的經(jīng)濟(jì)鑒證證明；存貨保管人對(duì)于盤(pán)虧的情況說(shuō)明；盤(pán)虧存貨的價(jià)值確定依據(jù)（包括相關(guān)入庫(kù)手續(xù)、相同相近存貨采購(gòu)發(fā)票價(jià)格或其他確定依據(jù)）；企業(yè)內(nèi)部有關(guān)責(zé)任認(rèn)定、責(zé)任人賠償說(shuō)明和內(nèi)部核批文件。
　　對(duì)報(bào)廢、毀損的存貨，其賬面價(jià)值扣除殘值及保險(xiǎn)賠償或責(zé)任賠償后的余額部分，依據(jù)下列證據(jù)認(rèn)定損失：?jiǎn)雾?xiàng)或批量金額較小的存貨，由企業(yè)內(nèi)部有關(guān)技術(shù)部門出具技術(shù)鑒定證明；單項(xiàng)或批量金額較大的存貨，應(yīng)取得國(guó)家有關(guān)技術(shù)部門或具有技術(shù)鑒定資格的中介機(jī)構(gòu)出具的技術(shù)鑒定證明；涉及保險(xiǎn)索賠的，應(yīng)當(dāng)有保險(xiǎn)公司理賠情況說(shuō)明；企業(yè)內(nèi)部關(guān)于存貨報(bào)廢、毀損情況說(shuō)明及審批文件；殘值情況說(shuō)明；企業(yè)內(nèi)部有關(guān)責(zé)任認(rèn)定、責(zé)任賠償說(shuō)明和內(nèi)部核批文件。
　　對(duì)被盜的存貨，其賬面價(jià)值扣除保險(xiǎn)理賠以及責(zé)任賠償后的余額部分，依據(jù)下列證據(jù)認(rèn)定損失：向公安機(jī)關(guān)的報(bào)案記錄，公安機(jī)關(guān)立案、破案和結(jié)案的證明材料；涉及責(zé)任人的責(zé)任認(rèn)定及賠償情況說(shuō)明；涉及保險(xiǎn)索賠的，應(yīng)當(dāng)有保險(xiǎn)公司理賠情況說(shuō)明。
　　　　

　　二、固定資產(chǎn)的會(huì)計(jì)與稅收的差異分析及調(diào)整
　?。ㄒ唬┕潭ㄙY產(chǎn)的界定與確認(rèn)
　　企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中的固定資產(chǎn)，是指同時(shí)具有下列特征的有形資產(chǎn)：為生產(chǎn)商品、提供勞務(wù)、出租或經(jīng)營(yíng)管理而持有的；使用壽命超過(guò)一個(gè)會(huì)計(jì)年度。而且只有當(dāng)與該固定資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)，且該固定資產(chǎn)的成本能夠可靠計(jì)量時(shí)才予以確認(rèn)。
　　《企業(yè)所得稅法》規(guī)定，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)，企業(yè)按照規(guī)定計(jì)算的固定資產(chǎn)折舊準(zhǔn)予扣除。在稅務(wù)處理上，固定資產(chǎn)是指為生產(chǎn)商品、提供勞務(wù)、出租或經(jīng)營(yíng)管理而持有的，使用壽命超過(guò)一個(gè)納稅年度的有形資產(chǎn)，包括房屋、建筑物、機(jī)器、機(jī)械、運(yùn)輸工具以及其他與生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)有關(guān)的設(shè)備、器具、工具等。　　

　　（二）固定資產(chǎn)的初始計(jì)量與計(jì)稅基礎(chǔ)
　　在會(huì)計(jì)處理上，固定資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)按照成本進(jìn)行初始計(jì)量。
　　1.外購(gòu)固定資產(chǎn)的成本，包括購(gòu)買價(jià)款、相關(guān)稅費(fèi)、使固定資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)前所發(fā)生的可歸屬于該項(xiàng)資產(chǎn)的運(yùn)輸費(fèi)、裝卸費(fèi)、安裝費(fèi)和專業(yè)人員服務(wù)費(fèi)等。
　　2.自行建造固定資產(chǎn)的成本，由建造該項(xiàng)資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)前所發(fā)生的必要支出構(gòu)成。
　　3.投資者投入固定資產(chǎn)的成本，應(yīng)當(dāng)按照投資合同或協(xié)議約定的價(jià)值確定，但合同或協(xié)議約定價(jià)值不公允的除外。
　　4.確定固定資產(chǎn)成本時(shí)，應(yīng)當(dāng)考慮預(yù)計(jì)棄置費(fèi)用因素。棄置費(fèi)用通常是指根據(jù)國(guó)家法律和行政法規(guī)、國(guó)際公約等規(guī)定，企業(yè)承擔(dān)的環(huán)境保護(hù)和生態(tài)恢復(fù)等義務(wù)所確定的支出，如核電站核設(shè)施等的棄置和恢復(fù)環(huán)境義務(wù)等。　　

　　在稅務(wù)處理上，企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照下列原則確定固定資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)：
　　第一，外購(gòu)的固定資產(chǎn)，按購(gòu)買價(jià)款和相關(guān)稅費(fèi)作為計(jì)稅基礎(chǔ)。
　　第二，自行建造的固定資產(chǎn)，按竣工結(jié)算前實(shí)際發(fā)生的支出作為計(jì)稅基礎(chǔ)。
　　第三，融資租入的固定資產(chǎn)，按租賃開(kāi)始日租賃資產(chǎn)的公允價(jià)值與最低租賃付款額現(xiàn)值中孰低者，加上承租人在簽訂租賃合同過(guò)程中發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用，作為計(jì)稅基礎(chǔ)。
　　第四，盤(pán)盈的固定資產(chǎn)，按同類固定資產(chǎn)的重置完全價(jià)值作為計(jì)稅基礎(chǔ)。
　　第五，通過(guò)捐贈(zèng)、投資、非貨幣性資產(chǎn)交換、債務(wù)重組取得的固定資產(chǎn)，按該資產(chǎn)的公允價(jià)值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)作為計(jì)稅基礎(chǔ)。
　　第六，除稅法對(duì)特殊行業(yè)另有規(guī)定外，一般企業(yè)不允許預(yù)計(jì)棄置費(fèi)用在稅前扣除。　　

　?。ㄈ┕潭ㄙY產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量與稅前扣除
　　在固定資產(chǎn)使用過(guò)程中，應(yīng)按照一定方法對(duì)固定資產(chǎn)進(jìn)行折舊。
　　1.固定資產(chǎn)折舊的范圍
　　在會(huì)計(jì)處理上，企業(yè)應(yīng)當(dāng)對(duì)所有固定資產(chǎn)計(jì)提折舊。但是，已提足折舊仍繼續(xù)使用的固定資產(chǎn)和單獨(dú)計(jì)價(jià)入賬的土地除外。
　　在稅務(wù)處理上，稅法不允許所有固定資產(chǎn)都計(jì)提折舊。《企業(yè)所得稅法》規(guī)定，下列固定資產(chǎn)不得計(jì)算折舊扣除：房屋、建筑物以外未投入使用的固定資產(chǎn)；以經(jīng)營(yíng)租賃方式租入的固定資產(chǎn)；以融資租賃方式租出的固定資產(chǎn)；已足額提取折舊仍繼續(xù)使用的固定資產(chǎn)；與經(jīng)營(yíng)活動(dòng)無(wú)關(guān)的固定資產(chǎn)；單獨(dú)估價(jià)作為固定資產(chǎn)入賬的土地；其他不得計(jì)算折舊的固定資產(chǎn)。　　

　　2.固定資產(chǎn)折舊的時(shí)間
　　在會(huì)計(jì)處理上，固定資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)按月計(jì)提折舊，當(dāng)月增加的固定資產(chǎn)，當(dāng)月不計(jì)提折舊，從下月起計(jì)提折舊；當(dāng)月減少的固定資產(chǎn)，當(dāng)月仍計(jì)提折舊，從下月起不計(jì)提折舊。固定資產(chǎn)提足折舊后，不論能否繼續(xù)使用，均不再計(jì)提折舊；提前報(bào)廢的固定資產(chǎn)，也不再補(bǔ)提折舊。已達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)但尚未辦理竣工決算的固定資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)按照估計(jì)價(jià)值確定其成本，并計(jì)提折舊；待辦理竣工決算后，再按實(shí)際成本調(diào)整原來(lái)的暫估價(jià)值，但不需要調(diào)整原已計(jì)提的折舊額。
　　在稅務(wù)處理上，企業(yè)應(yīng)當(dāng)從固定資產(chǎn)使用月份的次月起計(jì)算折舊；停止使用的固定資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)從停止使用月份的次月起停止計(jì)算折舊。已達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)但尚未辦理竣工決算的固定資產(chǎn)，按照估計(jì)價(jià)值確定其成本，并計(jì)提折舊的應(yīng)進(jìn)行納稅調(diào)整，因?yàn)椴环隙惙ǖ拇_定性原則，不應(yīng)按估計(jì)價(jià)值計(jì)算折舊稅前扣除；應(yīng)待辦理竣工決算后，再按實(shí)際成本確定其計(jì)稅基礎(chǔ)，計(jì)提折舊并在稅前扣除。　　

　　3.固定資產(chǎn)折舊方法
　　在會(huì)計(jì)處理上，企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)與固定資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的預(yù)期實(shí)現(xiàn)方式，合理選擇固定資產(chǎn)折舊方法。可選用的折舊方法包括年限平均法、工作量法、雙倍余額遞減法和年數(shù)總和法等。固定資產(chǎn)的折舊方法一經(jīng)確定，不得隨意變更。固定資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)按月計(jì)提折舊，并根據(jù)用途計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)的成本或者當(dāng)期損益。與固定資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益預(yù)期實(shí)現(xiàn)方式有重大改變的，應(yīng)當(dāng)改變固定資產(chǎn)折舊方法。
　　在稅務(wù)處理上，一般按照直線法計(jì)算的折舊，準(zhǔn)予扣除。固定資產(chǎn)計(jì)算折舊的最短年限一般為：房屋、建筑物，為20年；火車、輪船、機(jī)器、機(jī)械和其他生產(chǎn)設(shè)備，為10年；火車、輪船以外的運(yùn)輸工具以及與生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)有關(guān)的器具、工具、家具等，為5年等。根據(jù)《企業(yè)所得稅法》規(guī)定，企業(yè)的固定資產(chǎn)由于技術(shù)進(jìn)步等原因，確需加速折舊的，可以縮短折舊年限或者采取加速折舊的方法。　　

　　（四）固定資產(chǎn)的后續(xù)支出
　　在會(huì)計(jì)處理上，固定資產(chǎn)的后續(xù)支出是指固定資產(chǎn)在使用過(guò)程中發(fā)生的更新改造支出、修理費(fèi)用等。固定資產(chǎn)的更新改造等后續(xù)支出，滿足準(zhǔn)則規(guī)定確認(rèn)條件的，應(yīng)當(dāng)計(jì)入固定資產(chǎn)成本，如有被替換的部分，應(yīng)扣除其賬面價(jià)值；不滿足準(zhǔn)則規(guī)定確認(rèn)條件的固定資產(chǎn)修理費(fèi)用等，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益。　　

　?。ㄎ澹┕潭ㄙY產(chǎn)處置的差異
　　在會(huì)計(jì)處理上，固定資產(chǎn)滿足下列條件之一的，應(yīng)當(dāng)予以終止確認(rèn)：該固定資產(chǎn)處于處置狀態(tài)；該固定資產(chǎn)預(yù)期通過(guò)使用或處置不能產(chǎn)生經(jīng)濟(jì)利益。企業(yè)出售、轉(zhuǎn)讓、報(bào)廢固定資產(chǎn)或發(fā)生固定資產(chǎn)毀損，應(yīng)當(dāng)將處置收入扣除賬面價(jià)值和相關(guān)稅費(fèi)后的金額計(jì)入當(dāng)期損益。固定資產(chǎn)盤(pán)虧造成的損失，應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益。
　　在稅務(wù)處理上，企業(yè)出售、轉(zhuǎn)讓固定資產(chǎn)，應(yīng)按《企業(yè)所得稅法》規(guī)定確認(rèn)為轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)收入，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)，扣除該項(xiàng)資產(chǎn)的凈值和轉(zhuǎn)讓費(fèi)用。企業(yè)固定資產(chǎn)對(duì)外投資、債務(wù)重組、分配股利和捐贈(zèng)等，都要視同銷售。
　　企業(yè)所得稅處理的固定資產(chǎn)損失，包括企業(yè)房屋建筑物、機(jī)器設(shè)備、運(yùn)輸設(shè)備、工具器具等發(fā)生盤(pán)虧、淘汰、毀損、報(bào)廢、丟失、被盜等造成的凈損失。對(duì)盤(pán)虧的固定資產(chǎn)，其賬面凈值扣除責(zé)任人賠償后的余額部分，依據(jù)下列證據(jù)確認(rèn)損失：固定資產(chǎn)盤(pán)點(diǎn)表；盤(pán)虧情況說(shuō)明，單項(xiàng)或批量金額較大的固定資產(chǎn)盤(pán)虧，企業(yè)應(yīng)逐項(xiàng)作出專項(xiàng)說(shuō)明，由中介機(jī)構(gòu)進(jìn)行職業(yè)推斷和客觀評(píng)判后出具經(jīng)濟(jì)鑒證證明；企業(yè)內(nèi)部有關(guān)責(zé)任認(rèn)定和內(nèi)部核準(zhǔn)文件等。　　

　　對(duì)報(bào)廢、毀損的固定資產(chǎn)，其賬面凈值扣除殘值、保險(xiǎn)賠償和責(zé)任人賠償后的余額部分，依據(jù)相關(guān)證據(jù)認(rèn)定損失。
　　對(duì)被盜的固定資產(chǎn)，其賬面凈值扣除保險(xiǎn)理賠以及責(zé)任賠償后的余額部分，依據(jù)相關(guān)證據(jù)認(rèn)定損失。
　　固定資產(chǎn)出現(xiàn)下列情形之一時(shí)，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為發(fā)生永久或?qū)嵸|(zhì)性損害：長(zhǎng)期閑置不用，且已無(wú)轉(zhuǎn)讓價(jià)值；由于技術(shù)進(jìn)步原因，已經(jīng)不可使用；已遭毀損，不再具有使用價(jià)值和轉(zhuǎn)讓價(jià)值；因本身原因，使用后導(dǎo)致企業(yè)產(chǎn)生大量不合格品；其他實(shí)質(zhì)上已經(jīng)不能再給企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益。企業(yè)固定資產(chǎn)當(dāng)有確鑿證據(jù)表明已形成財(cái)產(chǎn)損失或者已發(fā)生永久或?qū)嵸|(zhì)性損害時(shí)，應(yīng)扣除變價(jià)收入、可收回金額以及責(zé)任和保險(xiǎn)賠款后，再確認(rèn)發(fā)生的財(cái)產(chǎn)損失。可收回金額可以由中介機(jī)構(gòu)評(píng)估確定。已按永久或?qū)嵸|(zhì)性損害確認(rèn)財(cái)產(chǎn)損失的固定資產(chǎn)必須保留會(huì)計(jì)記錄，各項(xiàng)資產(chǎn)實(shí)際清理報(bào)廢時(shí)，應(yīng)根據(jù)實(shí)際清理報(bào)廢情況和已預(yù)計(jì)的可收回金額確認(rèn)損益。
　　　　

　　三、長(zhǎng)期股權(quán)投資的會(huì)計(jì)與稅收差異分析及調(diào)整
　　《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第2號(hào)——長(zhǎng)期股權(quán)投資》主要規(guī)范的是長(zhǎng)期股權(quán)投資初始投資成本的確定、持有期間的后續(xù)計(jì)量及處置損益的結(jié)轉(zhuǎn)等問(wèn)題?！镀髽I(yè)所得稅法》提出了投資資產(chǎn)的概念，其內(nèi)涵包括長(zhǎng)期股權(quán)投資，但它主要從長(zhǎng)期股權(quán)投資的計(jì)稅基礎(chǔ)、扣除、納稅調(diào)整和損失的稅務(wù)處理等幾方面進(jìn)行規(guī)范。下面，我們分析一下長(zhǎng)期股權(quán)投資會(huì)計(jì)與稅務(wù)處理的主要差異。　　

　?。ㄒ唬╅L(zhǎng)期股權(quán)投資的初始計(jì)量和計(jì)稅基礎(chǔ)
　　1.企業(yè)合并形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資初始成本與計(jì)稅基礎(chǔ)的確定
　　在會(huì)計(jì)處理上，同一控制下的企業(yè)合并，合并方以支付現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)或承擔(dān)債務(wù)方式作為合并對(duì)價(jià)的，應(yīng)當(dāng)在合并日按照取得被合并方所有者權(quán)益賬面價(jià)值的份額作為長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本。長(zhǎng)期股權(quán)投資初始成本與支付的現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)以及所承擔(dān)債務(wù)賬面價(jià)值之間的差額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積，資本公積不足沖減，調(diào)整留存收益。合并方以發(fā)行權(quán)益性證券作為合并對(duì)價(jià)，應(yīng)當(dāng)在合并日按照取得被合并方所有者權(quán)益賬面價(jià)值的份額作為長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本。按照發(fā)行股份的面值總額作為股本，長(zhǎng)期股權(quán)投資初始投資成本與所發(fā)行股份面值總額之間的差額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積，資本公積不足沖減的，調(diào)整留存收益。
　　非同一控制下的企業(yè)合并，購(gòu)買方在購(gòu)買日應(yīng)當(dāng)按照確定的合并成本，作為長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本。企業(yè)合并成本包括購(gòu)買方付出的資產(chǎn)、發(fā)生或承擔(dān)的負(fù)債、發(fā)行的權(quán)益性證券的公允價(jià)值以及為進(jìn)行企業(yè)合并發(fā)生的各項(xiàng)直接相關(guān)費(fèi)用之和。　　

　　在稅務(wù)處理上，不區(qū)分同一控制下的企業(yè)合并與非同一控制下的企業(yè)合并對(duì)計(jì)稅基礎(chǔ)分別規(guī)定。但同一控制下的企業(yè)合并屬于關(guān)聯(lián)方之間的業(yè)務(wù)往來(lái)，按照《企業(yè)所得稅法》第四十一條規(guī)定，企業(yè)與其關(guān)聯(lián)方之間的業(yè)務(wù)往來(lái)，不符合獨(dú)立交易原則而減少企業(yè)或者其關(guān)聯(lián)方應(yīng)納稅收入或者所得額的，稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)按照合理方法調(diào)整。
　　企業(yè)所得稅主要區(qū)分企業(yè)合并是應(yīng)稅合并，還是免稅合并。企業(yè)合并形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資，凡已確認(rèn)收益或損失的，屬于應(yīng)稅合并業(yè)務(wù)，此時(shí)，相關(guān)資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)按交易價(jià)格重新確定長(zhǎng)期股權(quán)投資的計(jì)稅基礎(chǔ)。作為補(bǔ)價(jià)的非股權(quán)支付額的公允價(jià)值低于股權(quán)賬面價(jià)值一定比例的，屬于免稅合并業(yè)務(wù)，此時(shí)，被合并方企業(yè)將全部資產(chǎn)和負(fù)債轉(zhuǎn)讓給合并方企業(yè)，除與非股權(quán)支付額相對(duì)應(yīng)部分的資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失應(yīng)在交易當(dāng)期確認(rèn)外，經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)確認(rèn)，合并業(yè)務(wù)中涉及當(dāng)事各方可暫不確認(rèn)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失，合并方企業(yè)應(yīng)以接受被合并企業(yè)的全部資產(chǎn)和負(fù)債的原賬面價(jià)值作為長(zhǎng)期股權(quán)投資的計(jì)稅基礎(chǔ)。除法律或協(xié)議另有規(guī)定外，被合并方企業(yè)合并前全部所得稅事項(xiàng)由合并方企業(yè)承擔(dān)。　　

　　（二）成本法下長(zhǎng)期股權(quán)投資的后續(xù)計(jì)量會(huì)計(jì)處理與稅務(wù)處理的差異
　　按照長(zhǎng)期股權(quán)投資準(zhǔn)則核算的權(quán)益性投資中，應(yīng)當(dāng)采用成本法核算的是以下兩類：一是投資企業(yè)能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實(shí)施控制的長(zhǎng)期股權(quán)投資，被投資單位為其子公司；二是投資企業(yè)對(duì)被投資單位不具有共同控制或重大影響，并且在活躍市場(chǎng)中沒(méi)有報(bào)價(jià)，公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的長(zhǎng)期股權(quán)投資。
　　在會(huì)計(jì)處理上，采用成本法核算的長(zhǎng)期股權(quán)投資應(yīng)當(dāng)按照初始投資成本計(jì)價(jià)。追加或收回投資應(yīng)當(dāng)調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本。被投資單位宣告分派的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)，確認(rèn)為當(dāng)期投資收益。投資企業(yè)確認(rèn)投資收益，僅限于被投資單位接受投資后產(chǎn)生的累積凈利潤(rùn)的分配額，所獲得的利潤(rùn)或現(xiàn)金股利超過(guò)上述數(shù)額的部分作為初始投資成本的收回。　　

　　在稅務(wù)處理上，投資企業(yè)確認(rèn)《企業(yè)所得稅法》第六條規(guī)定的股息、紅利等權(quán)益性投資收益，不限于被投資單位接受投資后產(chǎn)生的累積凈利潤(rùn)的分配額，所獲得的利潤(rùn)或現(xiàn)金股利超過(guò)上述數(shù)額的部分不作為初始投資成本的收回，也就是說(shuō)，被投資單位宣告分派的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)，不論是投資前產(chǎn)生的，還是投資后產(chǎn)生的，從被投資方的累計(jì)凈利潤(rùn)（包括累計(jì)未分配利潤(rùn)和盈余公積）中取得的任何分配支付額，都應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為當(dāng)期股息、紅利等權(quán)益性投資收益。股息、紅利等權(quán)益性投資收益應(yīng)當(dāng)以被投資方作出利潤(rùn)分配決策的時(shí)間確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。企業(yè)對(duì)外投資期間，除追加或收回投資應(yīng)當(dāng)調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的計(jì)稅基礎(chǔ)外，長(zhǎng)期股權(quán)投資的計(jì)稅基礎(chǔ)保持不變。

（三）權(quán)益法下長(zhǎng)期股權(quán)投資的后續(xù)計(jì)量會(huì)計(jì)處理與稅收處理的差異
　　投資企業(yè)對(duì)被投資單位具有共同控制或重大影響的長(zhǎng)期股權(quán)投資，被投資單位為其合營(yíng)企業(yè)或其聯(lián)營(yíng)企業(yè)的，應(yīng)當(dāng)采用權(quán)益法核算。
　　1.會(huì)計(jì)處理
　?。?）長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本，大于投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的，不調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本；長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本，小于投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的，其差額應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益，同時(shí)調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本。　　

　　（2）投資企業(yè)取得長(zhǎng)期股權(quán)投資后，應(yīng)當(dāng)按照應(yīng)享有或應(yīng)分擔(dān)的被投資單位實(shí)現(xiàn)的凈損益的份額，確認(rèn)投資損益并調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值。投資企業(yè)按照被投資單位宣告分派的利潤(rùn)或現(xiàn)金股利計(jì)算應(yīng)分得的部分，相應(yīng)減少長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值。
　?。?）投資企業(yè)確認(rèn)被投資單位發(fā)生的凈虧損，應(yīng)當(dāng)以長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值以及其他實(shí)質(zhì)上構(gòu)成對(duì)被投資單位凈投資的長(zhǎng)期權(quán)益減記至零為限，投資企業(yè)負(fù)有承擔(dān)額外損失義務(wù)的除外。被投資單位以后實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)的，投資企業(yè)在其收益分享額彌補(bǔ)未確認(rèn)的虧損分擔(dān)額后，恢復(fù)確認(rèn)收益分享額。　　

　?。?）投資企業(yè)在確認(rèn)應(yīng)享有被投資單位凈損益的份額時(shí)，應(yīng)當(dāng)以取得被投資單位各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)等的公允價(jià)值為基礎(chǔ)，對(duì)被投資單位的凈利潤(rùn)進(jìn)行調(diào)整后確認(rèn)。被投資單位采取的會(huì)計(jì)政策及會(huì)計(jì)期間與投資企業(yè)不一致的，應(yīng)當(dāng)按照投資企業(yè)的會(huì)計(jì)政策及會(huì)計(jì)期間對(duì)被投資單位的財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行調(diào)整，并據(jù)以確認(rèn)投資損益。投資企業(yè)對(duì)于被投資單位除凈損益以外所有者權(quán)益的其他變動(dòng)，應(yīng)當(dāng)調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值并計(jì)入所有者權(quán)益。　　

　　2.稅務(wù)處理
　?。?）長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本不論大于、還是小于投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的，都不調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的計(jì)稅基礎(chǔ)。長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本小于投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的，其差額也不應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益。會(huì)計(jì)上計(jì)入當(dāng)期損益的，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額應(yīng)進(jìn)行納稅調(diào)整。
　　（2）投資企業(yè)取得長(zhǎng)期股權(quán)投資后，已按照應(yīng)享有或應(yīng)分擔(dān)的被投資單位實(shí)現(xiàn)的凈損益的份額，確認(rèn)投資損益并調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值的，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)應(yīng)進(jìn)行納稅調(diào)整。投資企業(yè)按照被投資單位宣告分派的利潤(rùn)或現(xiàn)金股利計(jì)算應(yīng)分得的部分，不應(yīng)減少長(zhǎng)期股權(quán)投資的計(jì)稅基礎(chǔ)。　　

　?。?）投資企業(yè)不能確認(rèn)被投資單位發(fā)生的凈虧損，被投資單位發(fā)生的凈虧損只能由被投資單位以后年度的所得彌補(bǔ)?！镀髽I(yè)所得稅法》第十八條規(guī)定，企業(yè)納稅年度發(fā)生的虧損，可以向以后年度結(jié)轉(zhuǎn)，用以后年度的所得彌補(bǔ)，但結(jié)轉(zhuǎn)年限最長(zhǎng)不得超過(guò)5年。企業(yè)對(duì)外投資期間，長(zhǎng)期股權(quán)投資的計(jì)稅基礎(chǔ)保持不變。投資企業(yè)確認(rèn)了被投資單位發(fā)生的凈虧損的，應(yīng)按照稅法規(guī)定進(jìn)行納稅調(diào)整。
　　（4）投資企業(yè)從被投資方的累計(jì)凈利潤(rùn)（包括累計(jì)未分配利潤(rùn)和盈余公積）中取得的任何分配支付額，在被投資單位宣告分派現(xiàn)金股利或利潤(rùn)時(shí)，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為當(dāng)期股息、紅利等權(quán)益性投資收益。股息、紅利等權(quán)益性投資收益應(yīng)當(dāng)以被投資方做出利潤(rùn)分配決策的時(shí)間確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。
　?。?）投資企業(yè)按照權(quán)益法調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值和投資損益，應(yīng)按照稅法規(guī)定進(jìn)行納稅調(diào)整?！镀髽I(yè)所得稅法》第二十六條規(guī)定，符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利收入，在中國(guó)境內(nèi)設(shè)立機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所的非居民企業(yè)從居民企業(yè)取得與該機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所有實(shí)際聯(lián)系的股息、紅利收入，為免稅收入，不計(jì)入企業(yè)應(yīng)納稅所得額征稅。　　

　?。ㄋ模┨幹瞄L(zhǎng)期股權(quán)投資會(huì)計(jì)處理與稅務(wù)處理的差異
　　在會(huì)計(jì)處理上，企業(yè)處置長(zhǎng)期股權(quán)投資，其賬面價(jià)值與實(shí)際取得價(jià)款的差異，應(yīng)計(jì)入當(dāng)期損益。采用權(quán)益法核算的長(zhǎng)期股權(quán)投資，因被投資單位除凈損益以外所有者權(quán)益的其他變動(dòng)而計(jì)入所有者權(quán)益的，處置該項(xiàng)投資時(shí)應(yīng)當(dāng)將原計(jì)入所有者權(quán)益的部分按相應(yīng)比例轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益。
　　在稅務(wù)處理上，企業(yè)處置長(zhǎng)期股權(quán)投資，屬于《企業(yè)所得稅法》規(guī)定的轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)收入，其計(jì)稅基礎(chǔ)與實(shí)際取得價(jià)款的差額，應(yīng)當(dāng)計(jì)入應(yīng)納稅所得額繳納企業(yè)所得稅。　　

　?。ㄎ澹╅L(zhǎng)期股權(quán)投資損失確認(rèn)會(huì)計(jì)處理和稅務(wù)處理的差異
　　企業(yè)根據(jù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則確認(rèn)的長(zhǎng)期股權(quán)投資減值損失，屬于會(huì)計(jì)處理的內(nèi)容，在企業(yè)所得稅上不予確認(rèn)，應(yīng)根據(jù)稅法規(guī)定進(jìn)行納稅調(diào)整。
　　在稅務(wù)處理上，必須按照稅法的規(guī)定進(jìn)行確認(rèn)，才允許在稅前扣除。長(zhǎng)期股權(quán)投資出現(xiàn)以下一項(xiàng)或若干項(xiàng)情形時(shí)，才能確認(rèn)為長(zhǎng)期股權(quán)投資的發(fā)生永久或?qū)嵸|(zhì)性損害：被投資方已已發(fā)宣告破產(chǎn)、撤銷、關(guān)閉或被注銷、吊銷工商營(yíng)業(yè)執(zhí)照；投資方財(cái)務(wù)狀況嚴(yán)重惡化，累計(jì)發(fā)生巨額虧損，已連續(xù)停止經(jīng)營(yíng)3年以上，且無(wú)重新恢復(fù)經(jīng)營(yíng)的改組計(jì)劃等；被投資方財(cái)務(wù)狀況嚴(yán)重惡化，累計(jì)發(fā)生巨額虧損，被投資方的股票從證券交易市場(chǎng)摘牌，停止交易1年或1年以上；被投資方財(cái)務(wù)狀況嚴(yán)重惡化，累計(jì)發(fā)生巨額虧損，已進(jìn)行清算。　　

　　企業(yè)的長(zhǎng)期股權(quán)投資當(dāng)有確鑿證據(jù)表明已形成財(cái)產(chǎn)損失，或者已發(fā)生永久或?qū)嵸|(zhì)性損害時(shí)，應(yīng)扣除可收回金額以及責(zé)任和保險(xiǎn)賠款后，再確認(rèn)發(fā)生的財(cái)產(chǎn)損失。已按永久或?qū)嵸|(zhì)性損害確認(rèn)財(cái)產(chǎn)損失的各項(xiàng)長(zhǎng)期股權(quán)投資必須保留會(huì)計(jì)記錄。企業(yè)的長(zhǎng)期股權(quán)投資因發(fā)生永久或?qū)嵸|(zhì)性損害情形，應(yīng)依據(jù)下列證據(jù)認(rèn)定財(cái)產(chǎn)損失：有關(guān)被投資方破產(chǎn)公告、破產(chǎn)清算文件，工商部門注銷、吊銷文件，政府有關(guān)部門的行政決定文件，終止經(jīng)營(yíng)、停止交易的法律或其他證明文件，有關(guān)資產(chǎn)的成本和價(jià)值回收情況說(shuō)明，被投資方清算剩余財(cái)產(chǎn)分配情況的證明。
　　　　

　　四、投資性房地產(chǎn)的會(huì)計(jì)與稅收差異分析及調(diào)整
　?。ㄒ唬┗靖拍畋容^
　　新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則所定義的投資性房地產(chǎn)，是指為賺取租金或資本增值，或兩者兼而有之的房地產(chǎn)。主要包括已出租的土地使用權(quán)、持有并準(zhǔn)備增值后轉(zhuǎn)讓的土地使用權(quán)、已出租的建筑物。
　　《企業(yè)所得稅法》中沒(méi)有專門規(guī)定投資性房地產(chǎn)的概念。從稅法上區(qū)分，投資性房地產(chǎn)可以區(qū)分為房屋、建筑物和土地使用權(quán)。其中，房屋、建筑物歸入固定資產(chǎn)，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)，通過(guò)計(jì)算固定資產(chǎn)折舊并扣除；土地使用權(quán)應(yīng)歸入無(wú)形資產(chǎn)，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)，通過(guò)計(jì)算無(wú)形資產(chǎn)攤銷費(fèi)用并扣除。　　

　?。ǘ┩顿Y性房地產(chǎn)的確認(rèn)、初始計(jì)量與計(jì)稅基礎(chǔ)
　　1.投資性房地產(chǎn)確認(rèn)和扣除的差異
　　在會(huì)計(jì)處理上，投資性房地產(chǎn)同時(shí)滿足下列條件的，才能予以確認(rèn)：與該投資性房地產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)；該投資性房地產(chǎn)的成本能夠可靠地計(jì)量。
　　在稅務(wù)處理上，按新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則確認(rèn)的投資性房地產(chǎn)，區(qū)分房屋、建筑物和土地使用權(quán)分別處理：
　?。?）經(jīng)會(huì)計(jì)處理確認(rèn)為投資性房地產(chǎn)的房屋、建筑物，按照《企業(yè)所得稅法》規(guī)定，如已足額提取折舊仍繼續(xù)使用的房屋、建筑物，不再確認(rèn)為固定資產(chǎn)，不得計(jì)算折舊扣除。已出租的房屋、建筑物，即以經(jīng)營(yíng)租賃方式出租的房屋、建筑物，可以確認(rèn)為固定資產(chǎn)并計(jì)算攤銷費(fèi)用扣除（這里主要是折舊）。
　?。?）經(jīng)會(huì)計(jì)處理確認(rèn)為投資性房地產(chǎn)的土地使用權(quán)，按照《企業(yè)所得稅法》規(guī)定，與經(jīng)營(yíng)活動(dòng)無(wú)關(guān)的無(wú)形資產(chǎn)不得計(jì)算攤銷費(fèi)用扣除。已出租的土地使用權(quán)，即以經(jīng)營(yíng)租賃方式出租的土地使用權(quán)，可以確認(rèn)為無(wú)形資產(chǎn)并計(jì)算攤銷費(fèi)用扣除。持有并準(zhǔn)備增值后轉(zhuǎn)讓的土地使用權(quán)，即企業(yè)取得的、準(zhǔn)備增值后轉(zhuǎn)讓的土地使用權(quán)，目前沒(méi)有用于經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的，不能確認(rèn)為無(wú)形資產(chǎn)，不得計(jì)算攤銷費(fèi)用扣除。該土地使用權(quán)在轉(zhuǎn)讓時(shí)，可按其計(jì)稅基礎(chǔ)扣除。　　

　　企業(yè)區(qū)分房屋、建筑物和土地使用權(quán)按照下列原則確定投資性房地產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)：
　?。?）房屋、建筑物的計(jì)稅基礎(chǔ)。外購(gòu)的房屋、建筑物，按購(gòu)買價(jià)款和相關(guān)稅費(fèi)作為計(jì)稅基礎(chǔ)；自行建造的房屋、建筑物，按竣工結(jié)算前實(shí)際發(fā)生的支出作為計(jì)稅基礎(chǔ)；融資租入的房屋、建筑物，按租賃開(kāi)始日租賃資產(chǎn)的公允價(jià)值與最低租賃付款額現(xiàn)值中孰低者，加上承租人在簽訂租賃合同過(guò)程中發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用，作為計(jì)稅基礎(chǔ)；通過(guò)捐贈(zèng)、投資、非貨幣性資產(chǎn)交換、債務(wù)重組取得的房屋、建筑物，按該資產(chǎn)的公允價(jià)值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)作為計(jì)稅基礎(chǔ)。
　?。?）土地使用權(quán)的計(jì)稅基礎(chǔ)。外購(gòu)的土地使用權(quán)，按購(gòu)買價(jià)款、相關(guān)稅費(fèi)以及直接歸屬于該項(xiàng)資產(chǎn)的其他支出作為計(jì)稅基礎(chǔ)；通過(guò)捐贈(zèng)、投資、非貨幣性資產(chǎn)交換、債務(wù)重組取得的土地使用權(quán)，按該土地使用權(quán)的公允價(jià)值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)作為計(jì)稅基礎(chǔ)。　　

　　（三）投資性房地產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量與納稅調(diào)整
　　1.成本模式
　　采用成本模式計(jì)量的建筑物的后續(xù)計(jì)量，適用《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第4號(hào)———固定資產(chǎn)》。采用成本模式計(jì)量的土地使用權(quán)的后續(xù)計(jì)量，適用《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第6號(hào)———無(wú)形資產(chǎn)》。
　　在稅務(wù)處理上，如果沒(méi)有減值跡象，企業(yè)沒(méi)有對(duì)投資性房地產(chǎn)計(jì)提減值準(zhǔn)備，采用成本模式的企業(yè)不需要對(duì)后續(xù)計(jì)量進(jìn)行納稅調(diào)整；如果有減值跡象，企業(yè)對(duì)投資性房地產(chǎn)計(jì)提了減值準(zhǔn)備，則需要按照《企業(yè)所得稅法》第八條、第十條規(guī)定，對(duì)后續(xù)計(jì)量進(jìn)行納稅調(diào)整。　　

　　2.公允價(jià)值模式
　　在會(huì)計(jì)處理上，有確鑿證據(jù)表明投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值能夠持續(xù)可靠取得的，可以對(duì)投資性房地產(chǎn)采用公允價(jià)值模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。采用公允價(jià)值模式計(jì)量的，不對(duì)投資性房地產(chǎn)計(jì)提折舊或進(jìn)行攤銷，應(yīng)當(dāng)以資產(chǎn)負(fù)債表日投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值為基礎(chǔ)調(diào)整其賬面價(jià)值，公允價(jià)值與原賬面價(jià)值之間的差額計(jì)入當(dāng)期損益。
　　在稅務(wù)處理上，企業(yè)采用公允價(jià)值模式對(duì)投資性房地產(chǎn)進(jìn)行后續(xù)計(jì)量的，公允價(jià)值變動(dòng)損益在計(jì)算應(yīng)納稅所得額不予確認(rèn)，應(yīng)進(jìn)行納稅調(diào)整；投資性房地產(chǎn)可以計(jì)提折舊或進(jìn)行攤銷扣除。　　

　　（四）投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換的差異
　　在會(huì)計(jì)處理上，企業(yè)有確鑿證據(jù)表明房地產(chǎn)用途發(fā)生改變，滿足下列條件之一的，應(yīng)當(dāng)將投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為其他資產(chǎn)或者將其他資產(chǎn)轉(zhuǎn)換為投資性房地產(chǎn)：投資性房地產(chǎn)開(kāi)始自用；作為存貨的房地產(chǎn)，改為出租；自用土地使用權(quán)停止自用，用于賺取租金或資本增值；自用建筑物停止自用，改為出租。
　　在成本模式下，應(yīng)當(dāng)將房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換前的賬面價(jià)值作為轉(zhuǎn)換后的入賬價(jià)值。采用公允價(jià)值模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為自用房地產(chǎn)時(shí)，應(yīng)當(dāng)以其轉(zhuǎn)換當(dāng)日的公允價(jià)值作為自用房地產(chǎn)的賬面價(jià)值，公允價(jià)值與原賬面價(jià)值的差額計(jì)入當(dāng)期損益。自用房地產(chǎn)或存貨轉(zhuǎn)換為采用公允價(jià)值模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)時(shí)，投資性房地產(chǎn)按照轉(zhuǎn)換當(dāng)日的公允價(jià)值計(jì)價(jià)，轉(zhuǎn)換當(dāng)日的公允價(jià)值小于原賬面價(jià)值的，其差額計(jì)入當(dāng)期損益；轉(zhuǎn)換當(dāng)日的公允價(jià)值大于原賬面價(jià)值的，其差額計(jì)入所有者權(quán)益。　　

六、成本費(fèi)用的會(huì)計(jì)與稅收處理差異分析及調(diào)整
　　《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》規(guī)定，費(fèi)用是指企業(yè)在日?；顒?dòng)中發(fā)生的、會(huì)導(dǎo)致所有者權(quán)益減少的、與向所有者分配利潤(rùn)無(wú)關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的總流出。在企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則應(yīng)用指南中，針對(duì)成本的核算設(shè)置了“主營(yíng)業(yè)務(wù)成本”、“其他業(yè)務(wù)成本”科目，針對(duì)費(fèi)用的核算設(shè)置了“銷售費(fèi)用”、“管理費(fèi)用”和“財(cái)務(wù)費(fèi)用”科目，針對(duì)稅金的核算設(shè)置了“營(yíng)業(yè)稅金和附加”和“所得稅費(fèi)用”科目，針對(duì)損失的核算設(shè)置了“資產(chǎn)減值損失”和“營(yíng)業(yè)外支出”科目。
　　根據(jù)《企業(yè)所得稅法》的規(guī)定，扣除額=會(huì)計(jì)核算的成本、費(fèi)用、稅金和損失- 稅法規(guī)定不允許稅前扣除的成本、費(fèi)用、稅金、損失和其他支出- 稅法規(guī)定的允許在稅前限額扣除的成本、費(fèi)用、稅金、損失和其他支出超過(guò)規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)的部分。
　　這里著重闡述以下五個(gè)項(xiàng)目的會(huì)計(jì)與稅務(wù)處理差異。　　

　　（一）主營(yíng)業(yè)務(wù)成本
　　稅法所指的“成本”概念與會(huì)計(jì)上的“成本”概念有所不同。
　　會(huì)計(jì)上的“成本”是指企業(yè)在生產(chǎn)產(chǎn)品、提供勞務(wù)過(guò)程中勞動(dòng)對(duì)象、勞動(dòng)手段和活勞動(dòng)的耗費(fèi)，是針對(duì)一定的產(chǎn)出物計(jì)算歸集的。在實(shí)踐中，產(chǎn)品的成本一般包括直接材料、直接人工、燃料和動(dòng)力、制造費(fèi)用。
　　稅法中的“成本”概念比會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中的“成本”概念范圍要大，包括納稅申報(bào)期間已經(jīng)申報(bào)確認(rèn)的銷售商品（包括產(chǎn)品、材料、下腳料、廢料和廢舊物資等）、提供勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓和處置固定資產(chǎn)和無(wú)形資產(chǎn)的成本。企業(yè)發(fā)生的費(fèi)用中，有的構(gòu)成在產(chǎn)品、產(chǎn)成品等存貨的成本，只有那些銷售出去并在納稅申報(bào)期間確認(rèn)了銷售（營(yíng)業(yè)）收入的相關(guān)商品的成本才能予以扣除。　　

　?。ǘ╀N售費(fèi)用
　　會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中的“銷售費(fèi)用”科目主要核算企業(yè)銷售商品和材料、提供勞務(wù)的過(guò)程中發(fā)生的各種費(fèi)用，包括保險(xiǎn)費(fèi)、包裝費(fèi)、展覽費(fèi)和廣告費(fèi)、商品維修費(fèi)、預(yù)計(jì)產(chǎn)品質(zhì)量保證損失、運(yùn)輸費(fèi)、裝卸費(fèi)等，以及為銷售本企業(yè)商品而專設(shè)的銷售機(jī)構(gòu)（含銷售網(wǎng)點(diǎn)、售后服務(wù)網(wǎng)點(diǎn)等）的職工薪酬、業(yè)務(wù)費(fèi)、折舊費(fèi)等經(jīng)營(yíng)費(fèi)用。商品流通企業(yè)在購(gòu)買商品過(guò)程中所發(fā)生的進(jìn)貨費(fèi)用，按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定應(yīng)計(jì)入采購(gòu)成本，不屬于銷售費(fèi)用。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅法在銷售費(fèi)用方面的主要差異項(xiàng)目有廣告費(fèi)與業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)、傭金和回扣等。
　　業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)一般是指企業(yè)為銷售商品或提供勞務(wù)而進(jìn)行的宣傳推銷費(fèi)用。會(huì)計(jì)上廣告費(fèi)與業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)應(yīng)按實(shí)際支出列支。稅法規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的符合條件的廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)支出，除國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定外，不超過(guò)當(dāng)年銷售（營(yíng)業(yè)）收入15%的部分，準(zhǔn)予扣除；超過(guò)部分，準(zhǔn)予在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。
　　會(huì)計(jì)上的傭金和回扣支出一般可以據(jù)實(shí)列支。但是按稅法的規(guī)定，傭金的扣除需要符合以下三個(gè)條件：①有合法、真實(shí)的憑證；②支付的對(duì)象必須是獨(dú)立的有權(quán)從事中介服務(wù)的納稅人或個(gè)人（支付對(duì)象不含本企業(yè)雇員）；③支付給個(gè)人的傭金，除另有規(guī)定者外，不得超過(guò)服務(wù)金額的5%。納稅人銷售貨物給購(gòu)貨方的回扣不得在所得稅前扣除。　　

　?。ㄈ┕芾碣M(fèi)用
　　會(huì)計(jì)上的“管理費(fèi)用”科目核算企業(yè)為組織和管理企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所發(fā)生的費(fèi)用，包括企業(yè)在籌建期間發(fā)生的開(kāi)辦費(fèi)、董事會(huì)和行政管理部門在企業(yè)的經(jīng)營(yíng)管理過(guò)程中發(fā)生的或者應(yīng)由企業(yè)統(tǒng)一負(fù)擔(dān)的公司經(jīng)費(fèi)（包括行政管理部門職工工資及福利費(fèi)、物料消耗、低值易耗品攤銷、辦公費(fèi)和差旅費(fèi)等）、工會(huì)經(jīng)費(fèi)、董事會(huì)經(jīng)費(fèi)（包括董事會(huì)成員津貼、會(huì)議費(fèi)和差旅費(fèi)等）、聘請(qǐng)中介機(jī)構(gòu)費(fèi)、咨詢費(fèi)（含顧問(wèn)費(fèi)）、訴訟費(fèi)、業(yè)務(wù)招待費(fèi)、房產(chǎn)稅、車船使用稅、土地使用稅、印花稅、技術(shù)轉(zhuǎn)讓費(fèi)、礦產(chǎn)資源補(bǔ)償費(fèi)、研究費(fèi)、排污費(fèi)等。凡屬于管理費(fèi)用的支出，按會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定應(yīng)全額列支，計(jì)入損益。　　

　　但按稅法規(guī)定某些費(fèi)用在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)不得扣除或只能按限定標(biāo)準(zhǔn)扣除。除累計(jì)折舊、存貨跌價(jià)準(zhǔn)備、壞賬準(zhǔn)備等項(xiàng)目外，尚有以下幾個(gè)主要項(xiàng)目：
　?。?）業(yè)務(wù)招待費(fèi)。業(yè)務(wù)招待費(fèi)又稱交際應(yīng)酬費(fèi)，按會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，根據(jù)實(shí)際發(fā)生額列入管理費(fèi)用。
　　但稅法規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的與生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)有關(guān)的業(yè)務(wù)招待費(fèi)支出，按照發(fā)生額的60%扣除，但最高不得超過(guò)當(dāng)年銷售（營(yíng)業(yè)）收入的5‰。　　

　　（3）租賃費(fèi)。固定資產(chǎn)租賃業(yè)務(wù)分為經(jīng)營(yíng)租賃和融資租賃兩種。按企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，經(jīng)營(yíng)租賃固定資產(chǎn)發(fā)生的租賃費(fèi)，可直接計(jì)入管理費(fèi)用或制造費(fèi)用，融資租賃固定資產(chǎn)發(fā)生的未確認(rèn)融資費(fèi)用，通過(guò)“未確認(rèn)融資費(fèi)用”科目核算。
　　按稅法規(guī)定，納稅人以經(jīng)營(yíng)租賃方式從出租方取得的固定資產(chǎn)，其符合獨(dú)立納稅人交易原則的租金可根據(jù)受益時(shí)間均勻扣除；融資租入的固定資產(chǎn)，以租賃合同約定的付款總額和承租人在簽訂租賃合同過(guò)程中發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用為計(jì)稅基礎(chǔ)，租賃合同未約定付款總額的，以該資產(chǎn)的公允價(jià)值和承租人在簽訂租賃合同過(guò)程中發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用為計(jì)稅基礎(chǔ)。
　　（4）管理費(fèi)。按企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，企業(yè)支付的各種管理費(fèi)用應(yīng)全額計(jì)入損益。
　　按稅法的規(guī)定，企業(yè)之間支付的管理費(fèi)、企業(yè)內(nèi)營(yíng)業(yè)機(jī)構(gòu)之間支付的租金和特許權(quán)使用費(fèi)，以及非銀行企業(yè)內(nèi)營(yíng)業(yè)機(jī)構(gòu)之間支付的利息，不得扣除。　　

　　（四）財(cái)務(wù)費(fèi)用
　　會(huì)計(jì)上的“財(cái)務(wù)費(fèi)用”科目核算企業(yè)為籌集生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所需資金等而發(fā)生的籌資費(fèi)用，包括利息支出（減利息收入）、匯兌損益和相關(guān)的手續(xù)費(fèi)，以及企業(yè)發(fā)生的現(xiàn)金折扣或收到的現(xiàn)金折扣等。從性質(zhì)上講，財(cái)務(wù)費(fèi)用屬于短期經(jīng)營(yíng)性借款費(fèi)用，按企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，不論貸款人及借款利率如何，企業(yè)支付的財(cái)務(wù)費(fèi)用均應(yīng)全額計(jì)入損益。
　　按稅法的規(guī)定，企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中發(fā)生的下列利息支出，準(zhǔn)予扣除：非金融企業(yè)向金融企業(yè)借款的利息支出、金融企業(yè)的各項(xiàng)存款利息支出和同業(yè)拆借利息支出、企業(yè)經(jīng)批準(zhǔn)發(fā)行債券的利息支出；非金融企業(yè)向非金融企業(yè)借款的利息支出，不超過(guò)按照金融企業(yè)同期同類貸款利率計(jì)算的數(shù)額的部分。　　

　　（五）損失
　　會(huì)計(jì)上的“資產(chǎn)減值損失”科目核算企業(yè)計(jì)提各項(xiàng)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備所形成的損失。“營(yíng)業(yè)外支出”科目核算企業(yè)發(fā)生的各項(xiàng)營(yíng)業(yè)外支出，包括非流動(dòng)資產(chǎn)處置損失、非貨幣性資產(chǎn)交換損失、債務(wù)重組損失、公益性捐贈(zèng)支出、非常損失、盤(pán)虧損失等。
　　稅法中的“損失”，是指企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中發(fā)生的固定資產(chǎn)和存貨的盤(pán)虧、毀損、報(bào)廢損失，轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)損失，呆賬損失，壞賬損失，自然災(zāi)害等不可抗力因素造成的損失以及其他損失。企業(yè)發(fā)生的損失，減除責(zé)任人賠償和保險(xiǎn)賠款后的余額，依照國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門的規(guī)定扣除。企業(yè)已經(jīng)作為損失處理的資產(chǎn)，在以后納稅年度又全部收回或者部分收回的，應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期收入。
　　通過(guò)“資產(chǎn)減值損失”科目核算的企業(yè)各項(xiàng)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備所形成的損失不能在計(jì)提時(shí)扣除，應(yīng)在實(shí)際發(fā)生后依照稅法規(guī)定扣除“。營(yíng)業(yè)外支出”科目核算企業(yè)發(fā)生的各項(xiàng)營(yíng)業(yè)外支出，包括非流動(dòng)資產(chǎn)處置損失、非貨幣性資產(chǎn)交換損失、債務(wù)重組損失、公益性捐贈(zèng)支出、非常損失、盤(pán)虧損失等，符合企業(yè)所得稅法規(guī)定的條件的，依照稅法規(guī)定程序確認(rèn)后方可在稅前扣除。
　　　　

　　七、職工薪酬會(huì)計(jì)與稅收的差異分析及調(diào)整
　?。ㄒ唬┞毠ば匠甑姆秶?
　　會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，職工薪酬是指企業(yè)為獲得職工提供的服務(wù)而給予各種形式的報(bào)酬以及其他相關(guān)支出。
　　職工薪酬包括：（一）職工工資、獎(jiǎng)金、津貼和補(bǔ)貼。（二）職工福利費(fèi)。（三）醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)、養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)、失業(yè)保險(xiǎn)費(fèi)、工傷保險(xiǎn)費(fèi)和生育保險(xiǎn)費(fèi)等社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)，其中，養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)，包括根據(jù)國(guó)家規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)向社會(huì)保險(xiǎn)經(jīng)辦機(jī)構(gòu)繳納的基本養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)，以及根據(jù)企業(yè)年金計(jì)劃向企業(yè)年金基金相關(guān)管理人繳納的補(bǔ)充養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)。以購(gòu)買商業(yè)保險(xiǎn)形式提供給職工的各種保險(xiǎn)待遇，也屬于職工薪酬。（四）住房公積金。（五）工會(huì)經(jīng)費(fèi)和職工教育經(jīng)費(fèi)。（六）非貨幣性福利，包括企業(yè)以自產(chǎn)產(chǎn)品發(fā)放給職工作為福利、將企業(yè)擁有的資產(chǎn)無(wú)償提供給職工使用、為職工無(wú)償提供醫(yī)療保健服務(wù)等。（七）因解除與職工的勞動(dòng)關(guān)系給予的補(bǔ)償。（八）其他與獲得職工提供的服務(wù)相關(guān)的支出。　　

　?。ǘ┞毠ば匠甑拇_認(rèn)、計(jì)量和稅前扣除的一般原則
　　在會(huì)計(jì)處理上，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在職工為其提供服務(wù)的會(huì)計(jì)期間，將應(yīng)付的職工薪酬確認(rèn)為負(fù)債，除因解除與職工的勞動(dòng)關(guān)系給予的補(bǔ)償外，應(yīng)當(dāng)根據(jù)職工提供服務(wù)的受益對(duì)象，分別下列情況處理：應(yīng)由生產(chǎn)產(chǎn)品、提供勞務(wù)負(fù)擔(dān)的職工薪酬，計(jì)入產(chǎn)品成本或勞務(wù)成本；應(yīng)由在建工程、無(wú)形資產(chǎn)負(fù)擔(dān)的職工薪酬計(jì)入建造固定資產(chǎn)或無(wú)形資產(chǎn)成本；除此之外的其他職工薪酬，計(jì)入當(dāng)期損益。在職工為企業(yè)提供服務(wù)的會(huì)計(jì)期間，企業(yè)應(yīng)根據(jù)職工提供服務(wù)的受益對(duì)象將應(yīng)確認(rèn)的職工薪酬（包括貨幣性薪酬和非貨幣性福利）計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)成本或當(dāng)期損益，同時(shí)確認(rèn)為應(yīng)付職工薪酬，但解除勞動(dòng)關(guān)系補(bǔ)償（下稱“辭退福利”）除外。計(jì)量應(yīng)付職工薪酬時(shí)，國(guó)家沒(méi)有規(guī)定計(jì)提基礎(chǔ)和計(jì)提比例的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)歷史經(jīng)驗(yàn)數(shù)據(jù)和實(shí)際情況，合理預(yù)計(jì)當(dāng)期應(yīng)付職工薪酬。當(dāng)期實(shí)際發(fā)生金額大于預(yù)計(jì)金額的，應(yīng)當(dāng)補(bǔ)提應(yīng)付職工薪酬；當(dāng)期實(shí)際發(fā)生金額小于預(yù)計(jì)金額的，應(yīng)當(dāng)沖回多提的應(yīng)付職工薪酬。　　

　　對(duì)于在職工提供服務(wù)的會(huì)計(jì)期末以后1年以上到期的應(yīng)付職工薪酬，企業(yè)應(yīng)當(dāng)選擇恰當(dāng)?shù)恼郜F(xiàn)率，以應(yīng)付職工薪酬折現(xiàn)后的金額計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)成本或當(dāng)期損益；應(yīng)付職工薪酬金額與其折現(xiàn)后金額相差不大的，也可按照未折現(xiàn)金額計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)成本或當(dāng)期損益。
　　在稅務(wù)處理上，根據(jù)《實(shí)施條例》第34條規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的合理的工資薪金支出，準(zhǔn)予扣除。應(yīng)由生產(chǎn)產(chǎn)品、提供勞務(wù)負(fù)擔(dān)的職工薪酬，計(jì)入產(chǎn)品成本或勞務(wù)成本在稅前扣除；應(yīng)由在建工程、無(wú)形資產(chǎn)負(fù)擔(dān)的職工薪酬，計(jì)入建造固定資產(chǎn)或無(wú)形資產(chǎn)成本，資本化后分期扣除。　　

　　工資薪金支出稅前扣除應(yīng)當(dāng)注意以下幾點(diǎn)：
　　1.允許在稅前扣除的工資薪金，是屬于當(dāng)期的實(shí)際發(fā)生的金額，僅計(jì)提的應(yīng)付工資支出不發(fā)放給職工不允許在稅前扣除。
　　2.工資薪金支出存在“任職或雇傭關(guān)系”，即連續(xù)性的服務(wù)關(guān)系，提供服務(wù)的任職者或雇員的主要收入或很大一部分收入來(lái)自于任職的企業(yè)，并且這種收入基本上代表了提供服務(wù)人員的勞動(dòng)。所謂連續(xù)性服務(wù)并不排除臨時(shí)工的使用，臨時(shí)工可能是由于季節(jié)性經(jīng)營(yíng)活動(dòng)需要雇傭的，雖然對(duì)某些臨時(shí)工的使用是一次性的，但從企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的整體需要看又具有周期性，服務(wù)的連續(xù)性應(yīng)足以對(duì)提供勞動(dòng)的人確定計(jì)時(shí)或計(jì)件工資，應(yīng)足以與個(gè)人勞務(wù)支出相區(qū)別。　　

　　3.與任職或雇傭有關(guān)的全部支出，包括現(xiàn)金或非現(xiàn)金形式的全部報(bào)酬。
　　4.工資薪金支出應(yīng)是合理性的。因任職或雇傭關(guān)系支付的勞動(dòng)報(bào)酬應(yīng)與所付出的勞動(dòng)相關(guān)，這是判斷工資薪金支出合理性的主要依據(jù)。企業(yè)的職工除了取得勞動(dòng)報(bào)酬外，可能還持有該企業(yè)的股權(quán)，甚至是企業(yè)的主要股東，因此，必須將工資薪金支出與股息分配區(qū)別開(kāi)來(lái)，因?yàn)楣上⒎峙洳坏迷诙惽翱鄢?。特別是私營(yíng)企業(yè)或私人控股公司，其所有者通過(guò)給自己或親屬支付高工資的辦法，變相分配利潤(rùn)，以達(dá)到在企業(yè)所得稅前多扣除費(fèi)用的目的。企業(yè)支付給其所有者及其親屬的不合理的工資薪金支出，應(yīng)推定為股息分配。　　

　　《實(shí)施條例》對(duì)工會(huì)經(jīng)費(fèi)、職工福利費(fèi)、職工教育經(jīng)費(fèi)的稅前扣除問(wèn)題重新做出規(guī)范，主要考慮：一是與企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度的處理保持一致，同時(shí)解決實(shí)際執(zhí)行中存在的問(wèn)題。新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)職工福利費(fèi)的處理按照實(shí)際發(fā)生額計(jì)入企業(yè)損益，取消過(guò)去對(duì)職工福利費(fèi)預(yù)提的辦法。另外，過(guò)去職工福利費(fèi)沒(méi)有嚴(yán)格的定義，企業(yè)的許多支出在此項(xiàng)目中歸集，甚至一些企業(yè)借職工福利支出私設(shè)小金庫(kù)，導(dǎo)致國(guó)家的稅收流失。鑒于此，《實(shí)施條例》規(guī)定，對(duì)企業(yè)實(shí)際發(fā)生的職工福利支出準(zhǔn)予在稅前據(jù)實(shí)扣除，同時(shí)對(duì)職工福利支出做出界定，即必須是滿足職工共同需要的集體生活、文化、體育等方面的職工福利費(fèi)支出；二是與國(guó)家有關(guān)法律、行政法規(guī)和有關(guān)政策保持一致?！豆?huì)法》規(guī)定，企業(yè)實(shí)際發(fā)生的職工工會(huì)經(jīng)費(fèi)支出，在職工工資、薪金總額2%（含）內(nèi)的，準(zhǔn)予扣除。同時(shí)，近年來(lái)，國(guó)家為鼓勵(lì)技術(shù)創(chuàng)新，提高勞動(dòng)力的職業(yè)素質(zhì)，《國(guó)家中長(zhǎng)期科技規(guī)劃》規(guī)定，企業(yè)實(shí)際發(fā)生的職工教育經(jīng)費(fèi)支出，按照職工工資總額2.5%計(jì)入企業(yè)的成本費(fèi)用。實(shí)施條例為保持與《工會(huì)法》、《國(guó)家中長(zhǎng)期科技規(guī)劃》有關(guān)規(guī)定保持一致，按照《工會(huì)法》、《國(guó)家中長(zhǎng)期科技規(guī)劃》有關(guān)規(guī)定對(duì)工會(huì)經(jīng)費(fèi)、職工教育經(jīng)費(fèi)的稅收扣除作了調(diào)整。　　

　?。ㄋ模┓秦泿判愿＠?br>　　在會(huì)計(jì)處理上，企業(yè)以其自產(chǎn)產(chǎn)品作為非貨幣性福利發(fā)放給職工的，應(yīng)當(dāng)根據(jù)受益對(duì)象，按照該產(chǎn)品的公允價(jià)值，計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)成本或當(dāng)期損益，同時(shí)確認(rèn)應(yīng)付職工薪酬。將企業(yè)擁有的房屋等資產(chǎn)無(wú)償提供給職工使用的，應(yīng)當(dāng)根據(jù)受益對(duì)象，將該住房每期應(yīng)計(jì)提的折舊計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)成本或當(dāng)期損益，同時(shí)確認(rèn)應(yīng)付職工薪酬。租賃住房等資產(chǎn)供職工無(wú)償使用的，應(yīng)當(dāng)根據(jù)受益對(duì)象，將每期應(yīng)付的租金計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)成本或當(dāng)期損益，并確認(rèn)應(yīng)付職工薪酬。難以認(rèn)定受益對(duì)象的非貨幣性福利，直接計(jì)入當(dāng)期損益和應(yīng)付職工薪酬。　　

　　在稅務(wù)處理上，根據(jù)《實(shí)施條例》第25條規(guī)定，企業(yè)以其自產(chǎn)產(chǎn)品作為非貨幣性福利發(fā)放給職工、用于職工集體福利的，應(yīng)當(dāng)視同銷售，按照該產(chǎn)品的公允價(jià)值，確認(rèn)銷售貨物收入；同時(shí)，按該價(jià)值計(jì)入工資、薪金支出或職工福利費(fèi)支出。職工福利費(fèi)稅前扣除要受稅法規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)的限制。將企業(yè)擁有的房屋等資產(chǎn)無(wú)償提供給職工使用的，該住房每期應(yīng)計(jì)提的折舊不應(yīng)計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)成本或當(dāng)期損益稅前扣除，應(yīng)作納稅調(diào)整，否則確認(rèn)的應(yīng)付職工薪酬會(huì)形成重復(fù)扣除。租賃住房等資產(chǎn)供職工無(wú)償使用的，每期應(yīng)付的租金不應(yīng)計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)成本或當(dāng)期損益，應(yīng)作納稅調(diào)整，否則確認(rèn)的應(yīng)付職工薪酬會(huì)形成重復(fù)扣除。　　

　　（五）辭退福利
　　會(huì)計(jì)上，辭退福利包括：職工勞動(dòng)合同到期前，不論職工本人是否愿意，企業(yè)決定解除與職工的勞動(dòng)關(guān)系而給予的補(bǔ)償；職工勞動(dòng)合同到期前，為鼓勵(lì)職工自愿接受裁減而給予的補(bǔ)償，職工有權(quán)選擇繼續(xù)在職或接受補(bǔ)償離職。辭退福利通常采取在解除勞動(dòng)關(guān)系時(shí)一次性支付補(bǔ)償?shù)姆绞剑灿型ㄟ^(guò)提高退休后養(yǎng)老金或其他離職后福利的標(biāo)準(zhǔn)，或者將職工工資支付至辭退后未來(lái)某一期間的方式。企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)準(zhǔn)則的規(guī)定，嚴(yán)格按照辭退計(jì)劃條款的規(guī)定，合理預(yù)計(jì)并確認(rèn)辭退福利產(chǎn)生的應(yīng)付職工薪酬。對(duì)于職工沒(méi)有選擇權(quán)的辭退計(jì)劃，應(yīng)當(dāng)根據(jù)辭退計(jì)劃條款規(guī)定的擬解除勞動(dòng)關(guān)系的職工數(shù)量、每一職位的辭退補(bǔ)償標(biāo)準(zhǔn)等，計(jì)提應(yīng)付職工薪酬。企業(yè)對(duì)于自愿接受裁減的建議，應(yīng)當(dāng)預(yù)計(jì)將會(huì)接受裁減建議的職工數(shù)量，根據(jù)預(yù)計(jì)的職工數(shù)量和每一職位的辭退補(bǔ)償標(biāo)準(zhǔn)等，按照或有事項(xiàng)準(zhǔn)則規(guī)定，計(jì)提應(yīng)付職工薪酬。符合準(zhǔn)則規(guī)定的應(yīng)付職工薪酬確認(rèn)條件、實(shí)質(zhì)性辭退工作在一年內(nèi)完成、但付款時(shí)間超過(guò)一年的辭退福利，企業(yè)應(yīng)當(dāng)選擇恰當(dāng)?shù)恼郜F(xiàn)率，以折現(xiàn)后的金額計(jì)量應(yīng)付職工薪酬。　　

　　在稅務(wù)處理上，企業(yè)已經(jīng)制定正式的解除勞動(dòng)關(guān)系計(jì)劃或提出自愿裁減建議，并即將實(shí)施而確認(rèn)因解除與職工的勞動(dòng)關(guān)系給予補(bǔ)償而產(chǎn)生的預(yù)計(jì)負(fù)債，不應(yīng)計(jì)入當(dāng)期損益，當(dāng)期不允許在稅前扣除，應(yīng)在實(shí)際發(fā)生時(shí)才允許在稅前扣除。
　　關(guān)于工資和福利費(fèi)用的扣除，稅務(wù)總局在2009年1月份發(fā)布了《關(guān)于企業(yè)工資薪金及職工福利費(fèi)扣除問(wèn)題的通知》國(guó)稅函〔2009〕3號(hào)文件，分別從3個(gè)方面對(duì)工資薪金和福利費(fèi)用進(jìn)行了解釋。再次明確，稅法上的工資薪金和會(huì)計(jì)上的應(yīng)付職工薪酬是不同的。

在稅務(wù)處理上：
　　1.企業(yè)將原采用成本計(jì)量模式計(jì)價(jià)的、沒(méi)有計(jì)提減值準(zhǔn)備的投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為一般性固定資產(chǎn)或無(wú)形資產(chǎn)時(shí)，持有并準(zhǔn)備增值后轉(zhuǎn)讓的土地使用權(quán)改為自用的，土地使用權(quán)可以確認(rèn)為無(wú)形資產(chǎn)，計(jì)算攤銷費(fèi)用扣除，其他方面基本一致。
　　2.企業(yè)將原采用成本計(jì)量模式計(jì)價(jià)的、已計(jì)提減值準(zhǔn)備的投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為一般性固定資產(chǎn)或無(wú)形資產(chǎn)時(shí)，會(huì)計(jì)上和企業(yè)所得稅對(duì)資產(chǎn)的計(jì)價(jià)不一致，需要進(jìn)行納稅調(diào)整。
　　3.企業(yè)將原采用公允價(jià)值模式計(jì)價(jià)的投資性房地產(chǎn)，轉(zhuǎn)換為一般性固定資產(chǎn)或無(wú)形資產(chǎn)時(shí)，其計(jì)稅基礎(chǔ)維持不變，按會(huì)計(jì)處理的公允價(jià)值與原賬面價(jià)值的差額計(jì)入當(dāng)期損益的部分，應(yīng)進(jìn)行納稅調(diào)整。
　　4.房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)將作為存貨的房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為投資性房地產(chǎn)時(shí)，無(wú)論采用成本計(jì)量模式還是采用公允價(jià)值計(jì)量模式，當(dāng)期都要按視同銷售確認(rèn)收入，同時(shí)按開(kāi)發(fā)產(chǎn)品的公允價(jià)值確認(rèn)投資性房地產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)。　　

　?。ㄎ澹┩顿Y性房地產(chǎn)的處置
　　在會(huì)計(jì)處理上，當(dāng)投資性房地產(chǎn)被處置，或者永久退出使用且預(yù)計(jì)不能從其處置中取得經(jīng)濟(jì)利益時(shí)，應(yīng)當(dāng)終止確認(rèn)該項(xiàng)投資性房地產(chǎn)。企業(yè)出售、轉(zhuǎn)讓、報(bào)廢投資性房地產(chǎn)或者發(fā)生投資性房地產(chǎn)毀損，應(yīng)當(dāng)將處置收入扣除其賬面價(jià)值和相關(guān)稅費(fèi)后的金額計(jì)入當(dāng)期損益。
　　在稅務(wù)處理上，企業(yè)處置投資性房地產(chǎn)時(shí)，按照《企業(yè)所得稅法》規(guī)定，應(yīng)當(dāng)將出售、轉(zhuǎn)讓收入并入轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)收入；同時(shí)，該項(xiàng)資產(chǎn)的凈值和轉(zhuǎn)讓費(fèi)用，可以在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。投資性房地產(chǎn)的報(bào)廢、毀損，按照固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)的相關(guān)規(guī)定處理。
　　　　

　　五、收入的會(huì)計(jì)與稅收的差異分析及調(diào)整
　?。ㄒ唬?huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅法對(duì)收入界定的差異
　　根據(jù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，收入是指企業(yè)在日常活動(dòng)中形成的、會(huì)導(dǎo)致所有者權(quán)益增加的、與所有者投入資本無(wú)關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的總流入。根據(jù)《企業(yè)所得稅法》第6條規(guī)定，企業(yè)以貨幣形式和非貨幣形式從各種來(lái)源取得的收入，為收入總額。
　　會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅法界定的收入概念的差異，體現(xiàn)在以下方面：
　　第一，稅法中的收入總額，其內(nèi)容往往比會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定更廣，一切能夠提高企業(yè)納稅能力的收入，都應(yīng)當(dāng)計(jì)入收入總額，列入企業(yè)所得稅納稅申報(bào)表。
　　第二，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅法界定收入的范圍不同。會(huì)計(jì)收入準(zhǔn)則只規(guī)范銷售商品收入、提供勞務(wù)收入和讓渡資產(chǎn)使用權(quán)收入，長(zhǎng)期股權(quán)投資、建造合同、租賃、原保險(xiǎn)合同、再保險(xiǎn)合同等形成的收入，適用其他相關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。稅法的收入總額則包括企業(yè)的銷售貨物收入、提供勞務(wù)收入、轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)收入、股息紅利等權(quán)益性投資收益、利息收入、租金收入、特許權(quán)使用費(fèi)收入、接受捐贈(zèng)收入、企業(yè)資產(chǎn)溢余收入、確實(shí)無(wú)法償付的應(yīng)付款項(xiàng)、企業(yè)已作壞賬損失處理后又收回的應(yīng)收款項(xiàng)、債務(wù)重組收入、補(bǔ)貼收入、違約金收入、視同銷售收入等。　　

　　第三，企業(yè)所得稅有非應(yīng)稅收入的概念，會(huì)計(jì)上沒(méi)有此概念。稅法上的非應(yīng)稅收入，是指從企業(yè)所得稅原理上講應(yīng)永久不列為征稅范圍的收入范疇，從性質(zhì)上和根源上不屬于企業(yè)營(yíng)利性活動(dòng)帶來(lái)的經(jīng)濟(jì)利益，不負(fù)有納稅義務(wù)的收入。非應(yīng)稅收入不屬于稅收優(yōu)惠。
　　第四，企業(yè)所得稅有免稅收入的概念，會(huì)計(jì)上沒(méi)有此概念。企業(yè)所得稅的免稅收入，是指企業(yè)負(fù)有納稅義務(wù)，而政府根據(jù)社會(huì)經(jīng)濟(jì)政策目標(biāo)的需要，可以在一定時(shí)間免予征稅，而在一定時(shí)期又有可能恢復(fù)征稅的收入。如國(guó)債利息收入，居民企業(yè)之間的股息、紅利收入，中國(guó)境內(nèi)設(shè)立機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所的非居民企業(yè)從居民企業(yè)取得與該機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所有實(shí)際聯(lián)系的股息、紅利收入，非營(yíng)利公益組織的非營(yíng)利收入等。免稅收入屬于稅收優(yōu)惠。　　

　?。ǘ╀N售商品收入會(huì)計(jì)與稅務(wù)處理的差異
　　1.概念的界定
　　會(huì)計(jì)準(zhǔn)則上的銷售商品收入，包括企業(yè)銷售本企業(yè)生產(chǎn)的商品和為轉(zhuǎn)售而購(gòu)進(jìn)的商品取得的收入。如工業(yè)企業(yè)生產(chǎn)的產(chǎn)品、商業(yè)企業(yè)購(gòu)進(jìn)的商品等；企業(yè)銷售的其他存貨，如原材料、包裝物等，也視同企業(yè)的商品。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定的銷售商品收入，在稅法上對(duì)應(yīng)的是銷售貨物收入，它是指企業(yè)銷售商品、原材料、包裝物、低值易耗品以及其他存貨取得的收入。
　　2.銷售商品收入的確認(rèn)條件
　　在會(huì)計(jì)處理上，企業(yè)的銷售商品收入只有同時(shí)滿足會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定的5個(gè)條件才能予以確認(rèn)。在稅務(wù)處理上，沒(méi)有規(guī)定企業(yè)的銷售貨物收入的確認(rèn)條件，一般是以會(huì)計(jì)處理確認(rèn)的收入為基礎(chǔ)，但因考慮的重點(diǎn)與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則有所不同，二者也存在一定差異。　　

　　第一，稅法上確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)，主要考慮企業(yè)是否已經(jīng)具備納稅能力，已具備納稅能力的應(yīng)確認(rèn)為收入，尚未具備納稅能力的可暫不確認(rèn)。
　　第二，稅法上確認(rèn)收入，一般較為注重收入實(shí)現(xiàn)的法律標(biāo)準(zhǔn)，不需要進(jìn)行會(huì)計(jì)職業(yè)判斷，確認(rèn)收入的標(biāo)準(zhǔn)具有固定性。
　　第三，稅法上確認(rèn)收入的標(biāo)準(zhǔn)，應(yīng)讓有避稅企圖的納稅人無(wú)機(jī)可乘。　　

　　3.銷售商品收入確認(rèn)條件的具體應(yīng)用
　　在會(huì)計(jì)處理上，首先，下列商品銷售，通常按規(guī)定的時(shí)點(diǎn)確認(rèn)為收入，有證據(jù)表明不滿足收入確認(rèn)條件的除外：
　?。?）銷售商品采用托收承付方式的，在辦妥托收手續(xù)時(shí)確認(rèn)收入。
　　（2）銷售商品采用預(yù)收款方式的，在發(fā)出商品時(shí)確認(rèn)收入，預(yù)收的貨款應(yīng)確認(rèn)為負(fù)債。
　?。?）銷售商品需要安裝和檢驗(yàn)的，在購(gòu)買方接受商品以及安裝和檢驗(yàn)完畢前，不確認(rèn)收入，待安裝和檢驗(yàn)完畢時(shí)確認(rèn)收入。如果安裝程序比較簡(jiǎn)單，可在發(fā)出商品時(shí)確認(rèn)收入。
　?。?）銷售商品采用以舊換新方式的，銷售的商品應(yīng)當(dāng)按照銷售商品收入確認(rèn)條件確認(rèn)收入，回收的商品作為購(gòu)進(jìn)商品處理。　　

　?。?）銷售商品采用支付手續(xù)費(fèi)方式委托代銷的，在收到代銷清單時(shí)確認(rèn)收入。其次，采用售后回購(gòu)方式銷售商品的，收到的款項(xiàng)應(yīng)確認(rèn)為負(fù)債；回購(gòu)價(jià)格大于原售價(jià)的，差額應(yīng)在回購(gòu)期間按期計(jì)提利息，計(jì)入財(cái)務(wù)費(fèi)用。有確鑿證據(jù)表明售后回購(gòu)交易滿足銷售商品收入確認(rèn)條件的，銷售的商品按售價(jià)確認(rèn)收入，回購(gòu)的商品作為購(gòu)進(jìn)商品處理。
　?。?）采用售后租回方式銷售商品的，收到的款項(xiàng)應(yīng)確認(rèn)為負(fù)債；售價(jià)與資產(chǎn)賬面價(jià)值之間的差額，應(yīng)當(dāng)采用合理的方法進(jìn)行分?jǐn)?，作為折舊費(fèi)用或租金費(fèi)用的調(diào)整。有確鑿證據(jù)表明認(rèn)定為經(jīng)營(yíng)租賃的售后租回交易是按照公允價(jià)值達(dá)成的，銷售的商品按售價(jià)確認(rèn)收入，并按賬面價(jià)值結(jié)轉(zhuǎn)成本。在稅務(wù)處理上，企業(yè)銷售貨物，一般在發(fā)出貨物并取得貨款或取得收款憑證（權(quán)利）時(shí)，確定為收入實(shí)現(xiàn)。企業(yè)以分期收款方式銷售貨物的，按照合同約定的收款日期確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)；付款方提前付款的，在實(shí)際付款日確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。但是，對(duì)一些特殊的業(yè)務(wù)，如房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)采取銀行按揭方式銷售開(kāi)發(fā)產(chǎn)品的，應(yīng)按銷售合同或協(xié)議約定的價(jià)款確定收入額，其首付款應(yīng)于實(shí)際收到日確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)，余款在銀行按揭貸款辦理轉(zhuǎn)賬之日確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)；預(yù)售開(kāi)發(fā)房地產(chǎn)的收入，對(duì)預(yù)收的房款不能僅確認(rèn)為負(fù)債，應(yīng)將預(yù)收的房款按照一定方法申報(bào)納稅。　　

　　4.銷售商品收入金額的計(jì)量
　　在會(huì)計(jì)處理上，企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照從購(gòu)貨方已收或應(yīng)收的合同或協(xié)議價(jià)款確定銷售商品收入金額，但已收或應(yīng)收的合同或協(xié)議價(jià)款不公允的，要按照公允價(jià)值進(jìn)行納稅調(diào)整。合同或協(xié)議價(jià)款的收取采用遞延方式，實(shí)質(zhì)上具有融資性質(zhì)的，應(yīng)當(dāng)按照應(yīng)收的合同或協(xié)議價(jià)款的公允價(jià)值確定銷售商品收入金額。應(yīng)收的合同或協(xié)議價(jià)款與其公允價(jià)值之間的差額，應(yīng)當(dāng)在合同或協(xié)議期間內(nèi)采用實(shí)際利率法進(jìn)行攤銷，計(jì)入當(dāng)期損益。
　　根據(jù)《企業(yè)所得稅法》第6條規(guī)定，企業(yè)以貨幣形式和非貨幣形式從各種來(lái)源取得的收入，為收入總額，包括銷售貨物收入。企業(yè)以貨幣形式取得的收入，包括現(xiàn)金、存款、應(yīng)收賬款、應(yīng)收票據(jù)、準(zhǔn)備持有至到期的債券投資以及債務(wù)的豁免等。企業(yè)以非貨幣形式取得的收入，包括存貨、固定資產(chǎn)、投資性房地產(chǎn)、生物資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)、股權(quán)投資、勞務(wù)、不準(zhǔn)備持有至到期的債券投資等資產(chǎn)以及其他權(quán)益。企業(yè)以非貨幣形式取得的收入，應(yīng)當(dāng)按公允價(jià)值確定收入額。公允價(jià)值，是指按照資產(chǎn)的市場(chǎng)價(jià)格、同類或類似資產(chǎn)市場(chǎng)價(jià)值基礎(chǔ)確定的價(jià)值。　　

　　5.銷售折扣、折讓、退回的會(huì)計(jì)與所得稅處理
　　銷售商品涉及現(xiàn)金折扣的，應(yīng)當(dāng)按照扣除現(xiàn)金折扣前的金額確定銷售商品收入金額?，F(xiàn)金折扣在實(shí)際發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益。
　　銷售商品涉及商業(yè)折扣的，應(yīng)當(dāng)按照扣除商業(yè)折扣后的金額確定銷售商品收入金額。納稅人銷售貨物給購(gòu)貨方的銷售折扣，如果銷售額和折扣額在同一張銷售發(fā)票上注明的，可按折扣后的銷售額計(jì)算征收所得稅；如果將折扣額另開(kāi)發(fā)票，則不得從銷售額中減除折扣額。企業(yè)已經(jīng)確認(rèn)銷售商品收入的售出商品發(fā)生銷售折讓的，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時(shí)沖減當(dāng)期銷售商品收入。企業(yè)已經(jīng)確認(rèn)銷售商品收入的售出商品發(fā)生銷售退回的，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時(shí)沖減當(dāng)期銷售商品收入。　　

　?。ㄈ┨峁﹦趧?wù)收入的差異
　　1.提供勞務(wù)交易結(jié)果能夠可靠估計(jì)的提供勞務(wù)收入
　?。?）收入時(shí)間確認(rèn)原則
　　在會(huì)計(jì)處理上，企業(yè)在資產(chǎn)負(fù)債表日提供勞務(wù)交易的結(jié)果能夠可靠估計(jì)的，應(yīng)當(dāng)采用完工百分比法確認(rèn)提供勞務(wù)收入。
　　在稅務(wù)處理上，企業(yè)受托加工制造大型機(jī)械設(shè)備、船舶、飛機(jī)等，以及從事建筑、安裝、裝配工程業(yè)務(wù)或者提供勞務(wù)等，持續(xù)時(shí)間超過(guò)一個(gè)納稅年度的，按照納稅年度內(nèi)完工進(jìn)度或者完成的工作量確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。　　

　?。?）收入金額確認(rèn)的原則
　　在會(huì)計(jì)處理上，企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照從接受勞務(wù)方已收或應(yīng)收的合同或協(xié)議價(jià)款確定提供勞務(wù)收入總額，但已收或應(yīng)收的合同或協(xié)議價(jià)款不公允的除外。企業(yè)應(yīng)當(dāng)在資產(chǎn)負(fù)債表日按照提供勞務(wù)收入總額乘以完工進(jìn)度扣除以前會(huì)計(jì)期間累計(jì)已確認(rèn)提供勞務(wù)收入后的金額，確認(rèn)當(dāng)期提供勞務(wù)收入；同時(shí)，按照提供勞務(wù)估計(jì)總成本乘以完工進(jìn)度扣除以前會(huì)計(jì)期間累計(jì)已確認(rèn)勞務(wù)成本后的金額，結(jié)轉(zhuǎn)當(dāng)期勞務(wù)成本。
　　在稅務(wù)處理上，企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照從接受勞務(wù)方已收或應(yīng)收的合同或協(xié)議價(jià)款確定提供勞務(wù)收入總額，但已收或應(yīng)收的合同或協(xié)議價(jià)款不公允的，要按照公允價(jià)值進(jìn)行納稅調(diào)整。　　

　　2.提供勞務(wù)交易結(jié)果不能夠可靠估計(jì)的提供勞務(wù)收入
　　在會(huì)計(jì)處理上，企業(yè)在資產(chǎn)負(fù)債表日提供勞務(wù)交易結(jié)果不能夠可靠估計(jì)的，應(yīng)當(dāng)分別按下列情況處理：1.已經(jīng)發(fā)生的勞務(wù)成本預(yù)計(jì)能夠得到補(bǔ)償?shù)?，按照已?jīng)發(fā)生的勞務(wù)成本金額確認(rèn)提供勞務(wù)收入，并按相同金額結(jié)轉(zhuǎn)勞務(wù)成本；2.已經(jīng)發(fā)生的勞務(wù)成本預(yù)計(jì)不能夠得到補(bǔ)償?shù)?，?yīng)當(dāng)將已經(jīng)發(fā)生的勞務(wù)成本計(jì)入當(dāng)期損益，不確認(rèn)提供勞務(wù)收入。
　　在稅務(wù)處理上，稅法不認(rèn)可企業(yè)提供勞務(wù)交易結(jié)果不能夠可靠估計(jì)的情況，應(yīng)對(duì)根據(jù)會(huì)計(jì)人員職業(yè)判斷進(jìn)行會(huì)計(jì)處理的結(jié)果區(qū)別情況進(jìn)行納稅調(diào)整：　　

　　（1）對(duì)會(huì)計(jì)人員判斷已經(jīng)發(fā)生的勞務(wù)成本預(yù)計(jì)能夠得到補(bǔ)償?shù)?，企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照從接受勞務(wù)方已收或應(yīng)收的合同或協(xié)議價(jià)款確定提供勞務(wù)收入總額；不能按照已經(jīng)發(fā)生的勞務(wù)成本金額確認(rèn)提供勞務(wù)收入，并按相同金額結(jié)轉(zhuǎn)勞務(wù)成本。
　　（2）對(duì)會(huì)計(jì)人員判斷已經(jīng)發(fā)生的勞務(wù)成本預(yù)計(jì)不能夠得到補(bǔ)償?shù)?，企業(yè)亦應(yīng)當(dāng)按照從接受勞務(wù)方已收或應(yīng)收的合同或協(xié)議價(jià)款確定提供勞務(wù)收入總額，應(yīng)待已經(jīng)發(fā)生的勞務(wù)成本確定不能夠得到補(bǔ)償后，經(jīng)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)核準(zhǔn)后，方可作為損失扣除；不可先不確認(rèn)提供勞務(wù)收入。　　

　　3.同時(shí)銷售商品和提供勞務(wù)取得的收入
　　在會(huì)計(jì)處理上，企業(yè)與其他企業(yè)簽訂的合同或協(xié)議包括銷售商品和提供勞務(wù)時(shí)，銷售商品部分和提供勞務(wù)部分能夠區(qū)分且能夠單獨(dú)計(jì)量的，應(yīng)當(dāng)將銷售商品的部分作為銷售商品處理，將提供勞務(wù)的部分作為提供勞務(wù)處理。銷售商品部分和提供勞務(wù)部分不能夠區(qū)分，或雖能區(qū)分但不能夠單獨(dú)計(jì)量的，應(yīng)當(dāng)將銷售商品部分和提供勞務(wù)部分全部作為銷售商品處理。
　　在所得稅處理上，因?yàn)殇N售商品和提供勞務(wù)取得的收入應(yīng)納稅所得額計(jì)算是相同的，企業(yè)如何進(jìn)行會(huì)計(jì)處理對(duì)企業(yè)所得稅沒(méi)有多大影響，可基于流轉(zhuǎn)稅處理的結(jié)果進(jìn)行所得稅處理。　　

　?。ㄋ模┳尪少Y產(chǎn)使用權(quán)收入的差異
　　1.概念差異
　　會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，讓渡資產(chǎn)使用權(quán)收入，包括利息收入、使用費(fèi)收入等。《企業(yè)所得稅法》沒(méi)有專門規(guī)定讓渡資產(chǎn)使用權(quán)收入的概念。從概念界定上，有以下異同：
　?。?）會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定的讓渡資產(chǎn)使用權(quán)收入，不同于《企業(yè)所得稅法》第6條第（三）項(xiàng)規(guī)定的轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)收入；后者是指企業(yè)轉(zhuǎn)讓固定資產(chǎn)、生物資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)、股權(quán)、債權(quán)等取得的收入，這主要是指的轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)所有權(quán)取得的收入，而不是使用權(quán)。
　　（2）會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定的讓渡資產(chǎn)使用權(quán)收入中的利息收入，不同于《企業(yè)所得稅法》第6條第（五）項(xiàng)規(guī)定的利息收入；后者是指企業(yè)將資金提供他人使用但不構(gòu)成權(quán)益性投資或者因他人占用本企業(yè)資金所取得的利息收入，包括存款利息、貸款利息、債券利息、欠款利息等收入。
　　（3）會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定的讓渡資產(chǎn)使用權(quán)收入中的使用費(fèi)收入，對(duì)應(yīng)于《企業(yè)所得稅法》第6條第（七）項(xiàng)規(guī)定的特許權(quán)使用費(fèi)收入；它是指企業(yè)提供專利權(quán)、非專利技術(shù)、商標(biāo)權(quán)、著作權(quán)以及其他特許權(quán)的使用權(quán)而取得的收入。　　

　　2.讓渡資產(chǎn)使用權(quán)收入確認(rèn)的原則
　　在會(huì)計(jì)處理上，企業(yè)應(yīng)當(dāng)分別下列情況確定讓渡資產(chǎn)使用權(quán)收入金額：利息收入金額，按照他人使用本企業(yè)貨幣資金的時(shí)間和實(shí)際利率計(jì)算確定。使用費(fèi)收入金額，按照有關(guān)合同或協(xié)議約定的收費(fèi)時(shí)點(diǎn)確定。
　　在稅務(wù)處理上，利息收入，企業(yè)持有到期的長(zhǎng)期債券或者發(fā)放長(zhǎng)期貸款取得的利息收入，按照實(shí)際利率法確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。特許權(quán)使用費(fèi)收入，按照合同約定的特許權(quán)使用人應(yīng)付特許權(quán)使用費(fèi)的日期確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。　　

　?。ㄎ澹┢渌杖腠?xiàng)目的差異
　　1.股息、紅利等權(quán)益性投資收益，是指企業(yè)因權(quán)益性投資從被投資方取得的分配收入。股息、紅利等權(quán)益性投資收益，除國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定外，稅法上以被投資方作出利潤(rùn)分配決定的時(shí)間確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。
　　2.接受捐贈(zèng)收入，是指企業(yè)接受的來(lái)自其他企業(yè)、組織和個(gè)人自愿和無(wú)償給予的貨幣性或者非貨幣性資產(chǎn)。接受捐贈(zèng)收入，稅法上在實(shí)際收到捐贈(zèng)資產(chǎn)時(shí)確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)，企業(yè)未作為收入處理的，應(yīng)調(diào)增收入總額。
　　3.企業(yè)資產(chǎn)溢余收入、確實(shí)無(wú)法償付的應(yīng)付款項(xiàng)、企業(yè)已作壞賬損失處理后又收回的應(yīng)收款項(xiàng)、債務(wù)重組收入、補(bǔ)貼收入、違約金收入、匯兌收益等，在稅務(wù)處理上都應(yīng)計(jì)入收入總額。　　

　　4.企業(yè)發(fā)生非貨幣性資產(chǎn)交換、償債，以及將貨物、財(cái)產(chǎn)、勞務(wù)用于捐贈(zèng)、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利和利潤(rùn)分配，稅法上應(yīng)當(dāng)視同銷售貨物、轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)和提供勞務(wù)，企業(yè)未作為收入處理的，在企業(yè)所得稅處理上應(yīng)作為視同銷售收入。
　　5.根據(jù)《企業(yè)所得稅法》第7條規(guī)定，收入總額中的下列收入為不征稅收入：財(cái)政撥款，依法收取并納入財(cái)政管理的行政事業(yè)性收費(fèi)、政府性基金，國(guó)務(wù)院規(guī)定的其他不征稅收入。第26條規(guī)定，企業(yè)的下列收入為免稅收入：國(guó)債利息收入，符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利收入，在中國(guó)境內(nèi)設(shè)立機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所的非居民企業(yè)從居民企業(yè)取得與該機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所有實(shí)際聯(lián)系的股息、紅利收入符合條件的非營(yíng)利公益組織的收入。以上收入會(huì)計(jì)處理上即使作為收入處理，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)都應(yīng)從收入總額中減除。

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