庫(kù)存商品成本是商品價(jià)值的的重要組成部分，原材料成本是產(chǎn)品成本的重要組成部分，因此，在檢查企業(yè)有無少記銷售時(shí)，應(yīng)該從庫(kù)存商品的實(shí)際成本、產(chǎn)成品的原材料成本結(jié)轉(zhuǎn)上入手。
    目前稅收征管是“以申報(bào)納稅和優(yōu)化服務(wù)為基礎(chǔ)，以計(jì)算機(jī)網(wǎng)絡(luò)為依托，集中征收、重點(diǎn)稽查的模式”，同以前征管模式相比，稅務(wù)稽查工作在新模式運(yùn)行中顯示出突出的地位和作用。但隨著稅務(wù)稽查工作的開展，隨著經(jīng)濟(jì)形勢(shì)的不斷變化，各類稅收違法行為和犯罪活動(dòng)也不斷升級(jí)變化，其手段也日益高明，稅務(wù)人員在檢查中所受到的阻力越來越大。這就要求我們稅務(wù)稽查人員既要有較高的業(yè)務(wù)素質(zhì)，又要精通國(guó)家的各項(xiàng)稅收法律、行政法規(guī)和財(cái)務(wù)、會(huì)計(jì)制度，熟練掌握各種查帳技巧，尤其是要掌握商業(yè)企業(yè)庫(kù)存商品成本結(jié)轉(zhuǎn)方法和工業(yè)企業(yè)原材料成本的結(jié)轉(zhuǎn)方法。
    我們以往的查帳經(jīng)驗(yàn)是：稅務(wù)稽查人員到企業(yè)習(xí)慣檢查企業(yè)的銷售情況，看企業(yè)是否少記了銷售；檢查企業(yè)的購(gòu)進(jìn)情況，看企業(yè)是否多抵了進(jìn)項(xiàng)稅額；檢查企業(yè)的銀行存款帳戶和資金往來情況，看企業(yè)有無購(gòu)銷業(yè)務(wù)長(zhǎng)期通過往來掛帳，不記購(gòu)銷的情況；再就是盤點(diǎn)庫(kù)存，看企業(yè)的賬實(shí)是否相符……卻很少有人去檢查商業(yè)企業(yè)庫(kù)存商品成本和工業(yè)企業(yè)原材料成本的結(jié)轉(zhuǎn)情況。甚至我們很多國(guó)稅干部認(rèn)為，檢查成本是查企業(yè)所得稅的內(nèi)容，與增值稅無關(guān)。事實(shí)上，納稅人往往就在商品成本和原材料上大做文章，偷漏增值稅。而對(duì)企業(yè)的成本結(jié)轉(zhuǎn)方面的檢查目前還是我們稅務(wù)人員在實(shí)施稅務(wù)檢查中的一個(gè)薄弱環(huán)節(jié)。下面筆者就從商業(yè)企業(yè)和工業(yè)企業(yè)兩方面分別探討一下，納稅人利用多結(jié)轉(zhuǎn)成本可能采取的偷稅手段。
    檢查商業(yè)企業(yè)時(shí)，我們可以從核定企業(yè)稅負(fù)或者從核定銷售成本與銷售收入的比值入手，如果企業(yè)稅負(fù)低于以前年度或者低于同行業(yè)平均稅負(fù)率，銷售成本與銷售收入的比值高于前期或者同行業(yè)的比值，該企業(yè)就可能存在少記庫(kù)存商品、隱瞞銷售收入的現(xiàn)象。
    如某鋼材經(jīng)營(yíng)企業(yè)，為增值稅一般納稅人，該企業(yè)2000年鋼材銷售收入是360萬元，銷售成本是330萬元，實(shí)現(xiàn)增值稅6萬元，稅負(fù)是1.67%，銷售成本與銷售收入的比值是91.67%；2001年銷售收入是470萬元，銷售成本是430萬元，實(shí)現(xiàn)增值稅9萬元，稅負(fù)是1.91%，銷售成本與銷售收入的比值是91.49%。在鋼材市場(chǎng)不景氣的情況下，同類鋼材經(jīng)銷企業(yè)的稅負(fù)在2%左右、銷售成本與銷售收入的比值在90%上下基本正常。而該企業(yè)在2002年的銷售收入是530萬，銷售成本達(dá)518萬元，實(shí)現(xiàn)增值稅6萬元，其稅負(fù)是1.13%，銷售成本與銷售收入的比值是97.74%，和以前年度及同行業(yè)對(duì)比都有異常。經(jīng)檢查，該企業(yè)在購(gòu)進(jìn)時(shí)均取得了增值稅專用發(fā)票，銷售時(shí)也為對(duì)方開具了銷售發(fā)票，通過銀行結(jié)算，并記入主營(yíng)業(yè)務(wù)收入，企業(yè)購(gòu)進(jìn)鋼材的數(shù)量和銷售的數(shù)量基本持平，庫(kù)存幾乎沒有余額。從帳面上我們找不出企業(yè)稅負(fù)偏低的原因，但從銷售成本的結(jié)轉(zhuǎn)上我們看到，該企業(yè)的鋼材大多時(shí)候進(jìn)銷無差價(jià)，甚至有時(shí)進(jìn)價(jià)高于銷價(jià)。通過蹲點(diǎn)、內(nèi)查外調(diào)我們終于發(fā)現(xiàn)了企業(yè)稅負(fù)偏低的主要原因是： 1企業(yè)在銷售商品時(shí)有不通過銀行結(jié)算，價(jià)外收取好處費(fèi)，隱瞞部分收入的辦法偷稅。又如企業(yè)購(gòu)進(jìn)鋼材的價(jià)格是2120元/噸，銷售鋼材的價(jià)格其實(shí)是2200元/噸，而企業(yè)在為對(duì)方開具發(fā)票時(shí)只按2150元/噸開具，另外的差價(jià)50元通過現(xiàn)金結(jié)算，這部分銷售收入就被漏掉了，這時(shí)企業(yè)的稅負(fù)也會(huì)很低，庫(kù)存商品成本和銷售收入的比值則會(huì)很高。2、企業(yè)銷售商品時(shí)有不按規(guī)定開具發(fā)票的行為，尤其是銷售給小規(guī)模納稅人及其他個(gè)人的商品，有不按規(guī)定開具發(fā)票的行為，比如企業(yè)購(gòu)進(jìn)的鋼材是100噸，銷售給一般納稅人的是80噸，銷售給小規(guī)模納稅人或者其他個(gè)人的是20噸，后者不需要開具銷售發(fā)票，這樣，企業(yè)就把這20噸的鋼材不記銷售，在銷售給一般納稅人的開具的發(fā)票存根聯(lián)中按80噸銷售額和100噸的數(shù)量倒擠出銷售價(jià)格，這時(shí)的銷售價(jià)格往往會(huì)接近進(jìn)價(jià)或者低于進(jìn)價(jià)，80噸的銷售額按100噸的庫(kù)存商品結(jié)轉(zhuǎn)成本，而實(shí)際賣出的鋼材數(shù)量與實(shí)際庫(kù)存數(shù)量的差額部分的銷售額被漏掉了，增值稅也被偷掉了，即使企業(yè)開具給對(duì)方的發(fā)票是剪貼式的，在金額不變的情況下，也會(huì)出現(xiàn)帳面上銷售價(jià)格偏低的現(xiàn)象。我們從票面上也很難發(fā)現(xiàn)偷稅問題，但這時(shí)企業(yè)的稅負(fù)仍會(huì)很低，商品銷售成本與銷售收入的比值卻很高。
    檢查工業(yè)企業(yè)時(shí)，在企業(yè)購(gòu)進(jìn)、銷售、資金往來暫未發(fā)現(xiàn)問題的情況下，我們首先也應(yīng)該從核定企業(yè)稅負(fù)入手，首先要計(jì)算一下企業(yè)的稅負(fù)，同時(shí)要計(jì)算一下企業(yè)所生產(chǎn)的產(chǎn)品、在產(chǎn)品的成本中所耗用原材料、燃料及其他輔助材料和外委加工費(fèi)等外購(gòu)扣除進(jìn)項(xiàng)稅額項(xiàng)目所占的比例。如果企業(yè)稅負(fù)偏低，或者外購(gòu)原材料等占產(chǎn)成品的比重偏高則可能存在偷稅問題。下面我們根據(jù)企業(yè)的具體情況分析一下企業(yè)可能出現(xiàn)的多轉(zhuǎn)原材料成本或少記產(chǎn)成品數(shù)量的情況。
    1、對(duì)產(chǎn)品品種單一、耗用材料也單一、生產(chǎn)中不改變?cè)牧蠈?shí)物形態(tài)又無在產(chǎn)品的企業(yè)，甚至連原材料和產(chǎn)成品的計(jì)量單位都一致的企業(yè)，我們可以直接計(jì)算出企業(yè)每月或每批產(chǎn)品所耗用的原材料，如果該企業(yè)的稅負(fù)正常，單位產(chǎn)品所耗用的原材料一直都是均衡的，或者符合有關(guān)部門核定的定額標(biāo)準(zhǔn)，或者接近于同行業(yè)的定額標(biāo)準(zhǔn)，則說明該企業(yè)不存在多轉(zhuǎn)原材料成本偷稅問題。否則要進(jìn)一步核實(shí)情況，從中發(fā)現(xiàn)可能存在的偷稅問題。
例如我們?cè)跈z查某鋼材改制企業(yè)2002年帳目中發(fā)現(xiàn)，該企業(yè)全年購(gòu)進(jìn)原鋼1，000噸，上期無余額，購(gòu)進(jìn)金額1，780，000元，進(jìn)項(xiàng)稅額302，600元；企業(yè)購(gòu)進(jìn)的原材料本年度已全部領(lǐng)用，并生產(chǎn)完工鋼坯全部銷售，企業(yè)無在產(chǎn)品，銷售額2,116,000元，銷項(xiàng)稅額359,720元，該企業(yè)本年度實(shí)現(xiàn)并繳納增值稅57120元。我們核定該企業(yè)的稅負(fù)為2.699%。顯然稅負(fù)偏低，同時(shí)檢查企業(yè)產(chǎn)成品入庫(kù)單和銷售發(fā)票我們還發(fā)現(xiàn)該企業(yè)原材料耗用了1，000噸，生產(chǎn)銷售的產(chǎn)品重量卻是920噸，下角料只有一噸，從金額上看，原材料都轉(zhuǎn)到了產(chǎn)成品成本中，而從數(shù)量上明顯發(fā)現(xiàn)有79噸原材料去向不明？為什么會(huì)出現(xiàn)這種情況，經(jīng)過分析，可能有以下兩種情況：一是企業(yè)把原材料用在了其他方面，二是企業(yè)用這些原材料生產(chǎn)的產(chǎn)成品未入庫(kù)，可能存在帳外帳。如果是原材料用在了非應(yīng)稅項(xiàng)目，我們只需要轉(zhuǎn)出這部分材料的進(jìn)項(xiàng)稅，補(bǔ)征增值稅就行了；如果這部分原材料是用在了生產(chǎn)上，我們要按一定的標(biāo)準(zhǔn)計(jì)算出企業(yè)生產(chǎn)的產(chǎn)品的數(shù)量，通過盤點(diǎn)庫(kù)存找出這筆產(chǎn)品的去向，如果這批材料生產(chǎn)的產(chǎn)品還在企業(yè)倉(cāng)庫(kù)，責(zé)令企業(yè)結(jié)轉(zhuǎn)庫(kù)存產(chǎn)成品，如果已售出，則計(jì)算出它的銷售額，補(bǔ)征增值稅。
    2、對(duì)在生產(chǎn)中改變?cè)牧蠈?shí)物形態(tài)，而且原材料和產(chǎn)成品品種比較單一又無在產(chǎn)品的企業(yè)，我們可根據(jù)有關(guān)部門規(guī)定的材料定額標(biāo)準(zhǔn)或者同行業(yè)的定額標(biāo)準(zhǔn)，確定企業(yè)產(chǎn)成品的單耗，根據(jù)單耗計(jì)算出企業(yè)一定時(shí)期的產(chǎn)成品所耗用的原材料成本，再與企業(yè)生產(chǎn)成本帳中實(shí)際結(jié)轉(zhuǎn)到產(chǎn)成品中的原材料比較，如果數(shù)量基本接近屬于正常，如果實(shí)際結(jié)轉(zhuǎn)的原材料成本大于我們核定的數(shù)額，則說明企業(yè)多轉(zhuǎn)了材料成本，存在偷稅問題，這時(shí)我們可以用上面的方法計(jì)算出企業(yè)多轉(zhuǎn)的原材料成本，并計(jì)算出企業(yè)所偷的稅款。
   3、對(duì)企業(yè)原材料和產(chǎn)成品品種復(fù)雜，既有產(chǎn)成品又有在產(chǎn)品，耗用標(biāo)準(zhǔn)不統(tǒng)一的企業(yè)，我們可以根據(jù)企業(yè)的具體情況分別核定企業(yè)每種產(chǎn)品所耗用原材料情況。企業(yè)生產(chǎn)過程中耗用的原材料，凡能直接進(jìn)入成本的則直接進(jìn)入，凡不能直接記入成本的，應(yīng)當(dāng)采用一定的標(biāo)準(zhǔn)分配計(jì)入產(chǎn)品成本。分配方法的選擇，應(yīng)該根據(jù)企業(yè)的實(shí)際情況，在簡(jiǎn)便、合理的原則下確定。工業(yè)企業(yè)共同耗用的材料，其分配的方法一般采用定額比例法和重量比例法兩種。
A、定額比例法，對(duì)于材料消耗定額比較健全的企業(yè)可采用此方法。該方法計(jì)算公式如下：（1）、某種產(chǎn)品材料定額耗用量=該種產(chǎn)品實(shí)際產(chǎn)量×單位產(chǎn)品材料消耗定額;（2）、材料消耗量分配率=材料實(shí)際消耗總量/各種產(chǎn)品材料定額消耗量之和；（3）、某種產(chǎn)品應(yīng)分配的材料數(shù)量=該種產(chǎn)品的材料定額耗用量×材料消耗量分配率;（4）、某種產(chǎn)品應(yīng)分配的材料費(fèi)用=該種產(chǎn)品應(yīng)分配的材料數(shù)量×材料單價(jià)
B、重量比例法，其計(jì)算公式如下：
（1）、材料費(fèi)用分配率=某種材料費(fèi)用耗用額/各種產(chǎn)品實(shí)際重量之和；（2）、某種產(chǎn)品應(yīng)分配的材料費(fèi)用=該種產(chǎn)品總重量×材料費(fèi)用分配率。
    以上內(nèi)容，是筆者針對(duì)實(shí)際工作中發(fā)現(xiàn)的偷稅問題，所采用的一些不夠成熟的方法，有時(shí)還要根據(jù)企業(yè)的實(shí)際情況，具體問題具體分析。要最大限度地防治稅收流失，還需要我們?cè)诠ぷ髦胁粩喔倪M(jìn)、不斷學(xué)習(xí)、不斷探索，進(jìn)一步苦練內(nèi)功，狠抓落實(shí)，大力強(qiáng)化稅收征管，全力堵塞征管漏洞，深入挖掘征收潛力，努力提高征管質(zhì)量和效率，以不斷提高稅務(wù)機(jī)關(guān)的稅收征管水平，嚴(yán)格控制稅源，加大打擊偷、逃稅款的力度；強(qiáng)化稅務(wù)稽查，加大案件查處力度。通過大力強(qiáng)化稅收征管，全面推進(jìn)依法治稅，調(diào)動(dòng)各方面的積極性，創(chuàng)造性，聚精會(huì)神做工作，一心一意抓收入，確保國(guó)稅任務(wù)的圓滿完成