《營業(yè)稅暫行條例》第二十五條規(guī)定，納稅人轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)或者銷售不動產(chǎn)，采取預(yù)收款方式的，其納稅義務(wù)發(fā)生時間為收到預(yù)收款的當(dāng)天。

國稅發(fā)[2009]31號文第六條規(guī)定，企業(yè)通過正式簽訂《房地產(chǎn)銷售合同》或《房地產(chǎn)預(yù)售合同》所取得的收入，應(yīng)確認為銷售收入的實現(xiàn)，具體按以下規(guī)定確認：

(一)采取一次性全額收款方式銷售開發(fā)產(chǎn)品的，應(yīng)于實際收訖價款或取得索取價款憑據(jù)（權(quán)利）之日，確認收入的實現(xiàn)。

(二)采取分期收款方式銷售開發(fā)產(chǎn)品的，應(yīng)按銷售合同或協(xié)議約定的價款和付款日確認收入的實現(xiàn)。付款方提前付款的，在實際付款日確認收入的實現(xiàn)。

(三)采取銀行按揭方式銷售開發(fā)產(chǎn)品的，應(yīng)按銷售合同或協(xié)議約定的價款確定收入額，其首付款應(yīng)于實際收到日確認收入的實現(xiàn)，余款在銀行按揭貸款辦理轉(zhuǎn)賬之日確認收入的實現(xiàn)。

財稅字[1995]48號規(guī)定，根據(jù)細則的規(guī)定，對納稅人在項目全部竣工結(jié)算前轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)取得的收入可以預(yù)征土地增值稅。具體辦法由各省、自治區(qū)、直轄市地方稅務(wù)局根據(jù)當(dāng)?shù)厍闆r制定。因此，對納稅人預(yù)售房地產(chǎn)所取得的收入，當(dāng)?shù)囟悇?wù)機關(guān)規(guī)定預(yù)征土地增值稅的，納稅人應(yīng)當(dāng)?shù)街鞴芏悇?wù)機關(guān)辦理納稅申報，并按規(guī)定比例預(yù)交。

營業(yè)稅計稅依據(jù)和土地增值稅預(yù)征收入金額和其納稅義務(wù)發(fā)生時間是相同的，即實際收到的預(yù)收款和收到預(yù)收款的當(dāng)天。企業(yè)所得稅采取銀行按揭方式銷售開發(fā)產(chǎn)品的收入確認金額和時間以實際收到的預(yù)收款和收到預(yù)收款的當(dāng)天，這一點和營業(yè)稅、土地增值稅一樣。采取一次性全額收款方式和分期收款方式銷售開發(fā)產(chǎn)品的，以實際收訖價款或銷售合同或協(xié)議約定的價款和付款日確認收入的實現(xiàn)，確認收入的實現(xiàn)，索取價款憑據(jù)（權(quán)利）也就是合同或協(xié)議的約定。

完工交付階段

《營業(yè)稅暫行條例》第十二條規(guī)定，營業(yè)稅納稅義務(wù)發(fā)生時間為納稅人提供應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或者銷售不動產(chǎn)并收訖營業(yè)收入款項或者取得索取營業(yè)收入款項憑據(jù)的當(dāng)天。《營業(yè)稅暫行條例實施細則》第二十四條規(guī)定，條例第十二條所稱收訖營業(yè)收入款項，是指納稅人應(yīng)稅行為發(fā)生過程中或者完成后收取的款項。條例第十二條所稱取得索取營業(yè)收入款項憑據(jù)的當(dāng)天，為書面合同確定的付款日期的當(dāng)天。

企業(yè)所得稅收入并不區(qū)分預(yù)售收入和完工收入，完工和預(yù)售收入的確認規(guī)定一樣。

《土地增值稅清算管理規(guī)程》第九條 納稅人符合下列條件之一的，應(yīng)進行土地增值稅的清算。（一）房地產(chǎn)開發(fā)項目全部竣工、完成銷售的；（二）整體轉(zhuǎn)讓未竣工決算房地產(chǎn)開發(fā)項目的；（三）直接轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)的。第十條 對符合以下條件之一的，主管稅務(wù)機關(guān)可要求納稅人進行土地增值稅清算。（一）已竣工驗收的房地產(chǎn)開發(fā)項目，已轉(zhuǎn)讓的房地產(chǎn)建筑面積占整個項目可售建筑面積的比例在85%以上，或該比例雖未超過85%，但剩余的可售建筑面積已經(jīng)出租或自用的；（二）取得銷售（預(yù)售）許可證滿三年仍未銷售完畢的；（三）納稅人申請注銷稅務(wù)登記但未辦理土地增值稅清算手續(xù)的。

國稅函〔2010〕220號規(guī)定，土地增值稅清算時，已全額開具商品房銷售發(fā)票的，按照發(fā)票所載金額確認收入；未開具發(fā)票或未全額開具發(fā)票的，以交易雙方簽訂的銷售合同所載的售房金額及其他收益確認收入。

完工交付之后，采取一次性全額收款方式和分期收款方式銷售開發(fā)產(chǎn)品的，營業(yè)稅計稅依據(jù)和企業(yè)所得稅收入規(guī)定一樣，以實際收訖價款或銷售合同或協(xié)議約定的價款和付款日確認收入的實現(xiàn)；采取銀行按揭方式銷售開發(fā)產(chǎn)品的，企業(yè)所得稅收入則是以實際收到的預(yù)收款和收到預(yù)收款的當(dāng)天。而土地增值稅清算收入的確認首先必須符合土地增值稅清算條件，國稅函〔2010〕220號規(guī)定：未開具發(fā)票或未全額開具發(fā)票的，以交易雙方簽訂的銷售合同所載的售房金額及其他收益確認收入。所以我們可以認為只要產(chǎn)品完工并簽訂的銷售合同，房地產(chǎn)企業(yè)轉(zhuǎn)移了幾乎所有的產(chǎn)品風(fēng)險和報酬，即使沒有交付沒有開發(fā)票或者沒有收到款項也不論合同如何約定怎樣收付款都應(yīng)確認收入。所以一般情況下，在土地增值稅清算時點確認的收入，比營業(yè)稅計稅依據(jù)和企業(yè)所得稅確認的收入要大。

關(guān)于代收費用

《營業(yè)稅暫行條例實施細則》第十三條規(guī)定，條例第五條所稱價外費用，包括收取的手續(xù)費、補貼、基金、集資費、返還利潤、獎勵費、違約金、滯納金、延期付款利息、賠償金、代收款項、代墊款項、罰息及其他各種性質(zhì)的價外收費，除了維修基金（國稅發(fā)[2004]69號文件）、代收的契稅、印花稅以外，其余的代收費用一律繳納營業(yè)稅。

國稅發(fā)[2009]31號文第五條規(guī)定，開發(fā)產(chǎn)品銷售收入的范圍為銷售開發(fā)產(chǎn)品過程中取得的全部價款，包括現(xiàn)金、現(xiàn)金等價物及其他經(jīng)濟利益。企業(yè)代有關(guān)部門、單位和企業(yè)收取的各種基金、費用和附加等，凡納入開發(fā)產(chǎn)品價內(nèi)或由企業(yè)開具發(fā)票的，應(yīng)按規(guī)定全部確認為銷售收入；未納入開發(fā)產(chǎn)品價內(nèi)并由企業(yè)之外的其他收取部門、單位開具發(fā)票的，可作為代收代繳款項進行管理。

財稅字[1995]48號：《關(guān)于土地增值稅一些具體問題規(guī)定的通知》第六條  對于縣級及縣級以上人民政府要求房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在售房時代收的各項費用，如果代收費用是計入房價中向購買方一并收取的，可作為轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)所取得的收入計稅；如果代收費用未計入房價中，而是在房價之外單獨收取的，可以不作為轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的收入。對于代收費用作為轉(zhuǎn)讓收入計稅的，在計算扣除項目金額時，可予以扣除，但不允許作為加計20％扣除的基數(shù)；對于代收費用未作為轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的收入計稅的，在計算增值額時不允許扣除代收費用。

營業(yè)稅代收費用除了維修基金（國稅發(fā)[2004]69號文件）、代收的契稅、印花稅以外，其余的代收費用一律繳納營業(yè)稅；代收費用企業(yè)所得稅是否作為收入確認，并不影響應(yīng)納稅所得額，只是有一點時間性差異；代收費用土地增值稅是否作為收入，雖然并不影響增值額，但會影響增值率，如果涉及普通標(biāo)準(zhǔn)住宅免稅，則不容忽視。

二〇一一年一月二十三日

作者：兩壺酒 個人觀點 僅供參考