——摘自《中國農民合作社》2009年9月總第4期

    2007年12月22日財政部出臺的《農民專業(yè)合作社財務會計制度》（以下簡稱《合作社財會制度》），自2008年1月1日起施行，至今已有1年8個月的時間。從施行的情況看，仍有不少農民專業(yè)合作社未能全面掌握其實質內容，不是會計科目設計不正確，就是編制的會計報表不符合《合作社財會制度》的要求。概括地講，在當前執(zhí)行《合作社財會制度》中，主要應注意以下問題：

    問題1：《合作社財會制度》的基本要求不能有誤解。首先，不是所有的農民專業(yè)合作社都能執(zhí)行《合作社財會制度》。《合作社財會制度》是依據《會計法》制定的財務會計制度，是國家統(tǒng)一會計制度的重要組成部分，也是農民專業(yè)合作社進行財務會計核算的根本依據和制度保障。但根據《合作社財會制度》第一章總則第（二）項規(guī)定：“本制度適用于依照《中華人民共和國農民專業(yè)合作社法》設立并取得法人資格的合作社”。也就是說不依照《中華人民共和國農民專業(yè)合作社法》設立，或者未取得法人資格的農民合作社就不能執(zhí)行《合作社財會制度》。財政部之所以要作出這樣的規(guī)定，是因為財政部在制定過程中充分考慮到合作社的財會人員業(yè)務素質相對比較低的因素，因此在核算方法、科目設置、會計流程上都遵循了簡明易懂、方便易學的原則，做到既解決會計核算和財務管理問題，又體現(xiàn)合作社財務會計的特殊性，所以，未取得農民專業(yè)合作社法人資格的農民合作經濟組織，不適用該制度。其次，不是所有的農民專業(yè)合作社都要設置會計機構?！逗献魃缲敃贫取返谝徽碌冢ㄈ╉椧?guī)定：“合作社應根據本制度規(guī)定和會計業(yè)務需要，設置會計賬簿，配備必要的會計人員。不具備條件的，也可以本著民主、自愿的原則，委托農村經營管理機構或代理記賬機構代理記賬、核算”。很顯然，在實際工作中我們不能一味地要求農民專業(yè)合作社都要設置會計機構，應當遵照《合作社財會制度》的規(guī)定。不具備條件的，也可以本著民主、自愿的原則，委托農村經營管理機構或代理記賬機構代理記賬、核算。

    問題2：《合作社財會制度》會計科目不能與《企業(yè)會計制度》會計科目相混淆。《合作社財會制度》設置了資產類、負債類、所有者權益類、成本類、損益類共37項會計科目，盡管這些會計科目多數(shù)與企業(yè)的會計科目相似或相近，但在實際工作中，也不能將會計科目的使用與企業(yè)會計科目的使用相混淆。首先，不能以企業(yè)的會計科目替代《合作社財會制度》所規(guī)定的會計科目。實務中常被替代的會計科目主要有：以“現(xiàn)金”代替“庫存現(xiàn)金”，以“應收賬款”代替“應收款”。以“其他應收款”代替“成員往來”，以“其他應付款”代替“應付款”，以“實收資本”代替“股金”，以“本年利潤”代替“本年盈余”，以“未分配利潤”代替“盈余分配”，以“營業(yè)收入”代替“經營收入”等等，不一一列舉。其次，《合作社財會制度》的特色科目未設置。針對農民專業(yè)合作社法人的特殊性，《合作社財會制度》設置了一些富有特色的會計科目，如成員往來、委托加工物資、委托代銷商品、受托代購商品、受托代銷商品、牲畜（禽）資產、林木資產、應付盈余返還等科目。而且在現(xiàn)階段，這些科目是合作社主要的業(yè)務核算科目，需要重點把握好?？稍趯崉罩?，有些農民專業(yè)合作社將這些特色科目都省略掉，這種做法不可取。再次，有關會計科目之間的核算內容互相混淆。如，有些農民專業(yè)合作社將“成員往來”科目的核算內容與“應收款”科目的核算內容相混淆，將應收有關成員的各種賠款、罰款、利息等也列在“應收款”科目
核算。其原因是他們未認真理解《合作社財會制度》的規(guī)定，只理解“應收款”科目核算的內容包括應收的各種賠款、罰款、利息等，未理解這里應收的各種賠款、罰款、利息等是指應收的非成員的賠款、罰款、利息等，而不包括應收成員的賠款、罰款、利息等，因為《合作社財會制度》規(guī)定，“成員往來”科目核算合作社與其成員的經濟往來業(yè)務。“應收款”科目核算合作社與非成員之間發(fā)生的各種應收以及暫付款項，包括因銷售產品物資、提供勞務應收取的款項以及應收的各種賠款、罰款、利息等。如，有些農民專業(yè)合作社將“成員往來”科目的核算內容與“應付款”或“短期借款”科目的核算內容相混淆，將應付有關成員的各種應付以及暫收款項列入“應付款”科目核算，或將應付有關成員的臨時借款列入“短期借款”科目核算。這兩種做法都是不對的。因為《合作社財會制度》規(guī)定，“應付款”科目核算合作社與非成員之間發(fā)生的各種應付以及暫收款項，包括因購買產品物資和接受勞務、服務等應付的款項以及應付的賠款、利息等。“短期借款”科目核算合作社從銀行、信用社或其他金融機構，以及外部單位和個人借入的期限在1年以下(含1年)的各種借款，所以，不能將應付有關成員的各種應付以及暫收款項列入“應付款”科目核算，或者不能將應付有關成員的臨時借款列入“短期借款”科目核算。

    問題3：會計報表編制不能與企業(yè)會計報表編制相混淆。一是會計報表編制種類不能與企業(yè)會計報表編制種類相混淆。目前，仍有一些農民專業(yè)合作社按照企業(yè)的做法，年度編制資產負債表、損益表、利潤分配表等，沒有按照《合作社財會制度》所規(guī)定的，“應編制資產負債表、盈余及盈余分配表、成員權益變動表、科目余額表和收支明細表、財務狀況說明書等”。二是不能以企業(yè)會計報表格式代替農民專業(yè)合作社的會計報表格式?，F(xiàn)實中不少農民專業(yè)合作社的會計人員常以企業(yè)會計報表的通用格式編制會計報表，如以企業(yè)的資產負債表編制農民專業(yè)合作社的資產負債表，以企業(yè)的利潤表編制農民專業(yè)合作社的盈余及盈余分配表，以企業(yè)的所有者權益增減變動表編制農民專業(yè)合作社的成員權益變動表。盡管企業(yè)的這些會計報表在格式上與相關的農民專業(yè)合作社的會計報表差不多，但在事實上還有相當大的差距。例如，企業(yè)的資產負債表就沒有“補充資料”表，而農民專業(yè)合作社的資產負債表就有“補充資料”表式。即下表：

    因此，在實務中就不能以企業(yè)會計報表格式代替農民專業(yè)合作社的會計報表格式。倘若仍以企業(yè)的資產負債表編制農民專業(yè)合作社的資產負債表，就無法填列“無法收回、尚未批準核銷的應收款項”等七個方面的數(shù)據，就不符合《合作社財會制度》的要求。三是報表有關項目內容填列與相近或相似企業(yè)會計報表項目內容相混淆。如一些農民專業(yè)合作社的會計人員在編制資產負債表的過程中，所填列的“應收款項”項目、“應付款項”項目內容就與企業(yè)資產負債表中的“應收賬款”、“應付賬款”的填列內容相混淆，仍按照企業(yè)填列“應收賬款”、“應付賬款”的內容要求，在“應收款項”項目填列中只根據“應收款”各明細科目年末借方余額合計數(shù)合計填列。未填列“成員往來”各明細科目年末借方余額合計數(shù)；同樣，在“應付款項”項目填列中只根據“應付款”科目年末余額各明細科目年末貸方余額合計數(shù)合計填列，未填列“成員往來”各明細科目年末貸方余額合計數(shù)。這樣，不僅使“資產”和“負債”總額不準確，還容易使資產負債表發(fā)生不平衡現(xiàn)象。（作者：易佩富 作者單位：東臺市財政局）