新舊企業(yè)所得稅法主要差異詳解

應納稅所得額

　一、一般規(guī)定

　　原稅法：

　　應納稅所得額=收入總額－扣除額－允許彌補的以前年度虧損－免稅收入

　　新稅法：

　　應納稅所得額＝收入總額－不征稅收入－免稅收入－扣除額－允許彌補的以前年度虧損

　　虧損是指企業(yè)根據企業(yè)所得稅法及其實施條例的規(guī)定將每一納稅年度的收入總額減除不征稅收入、免稅收入和各項扣除以后小于零的數額。

新舊稅法對應納稅所得額的計算的差別之處在于：減除順序不同。

【例2－1】某企業(yè)2007年收入總額為1600萬元，其中營業(yè)收入為1500萬元，免于補稅的投資收益為100萬元，稅前可以扣除的銷售成本為1200萬元，期間費用為200萬元，主營業(yè)務稅金及附加為50萬元。該企業(yè)2006年度發(fā)生的虧損為100萬元。假設無納稅調整項目，請說明該企業(yè)如何納稅？

解答：

我們以《企業(yè)所得稅年度納稅申報表》第1～22行的填寫來說明這一問題，如表2－1所示：表2－1　企業(yè)所得稅年度納稅申報表

如果同樣的情況出現在2008年以后，則結果就會有所不同。根據新稅法的規(guī)定，該企業(yè)的收入總額1600萬元首先扣除免稅收入100萬元，之后扣除成本、費用、稅金、損失等稅前扣除項目1450萬元后，有50萬元余額，這50萬元余額再用于彌補以前年度的虧損，剩余的50萬元虧損留待以后年度彌補。此時免稅所得真正享受了免稅待遇。
　　我們可以看到新稅法應納稅所得額的計算順序對企業(yè)更有利。新稅法將不征稅收入、免稅收入放在扣除額、允許彌補的以前年度虧損之前，可以給企業(yè)帶來兩個好處：
　?。?/span>1）原稅法在納稅調整后有虧損或有利潤但彌補以前年度的虧損后出現虧損時，則免稅所得將不能從收入總額中剔除，導致免稅所得被征稅，新稅法可以避免出現這種情況。
　?。?/span>2）企業(yè)投資取得的稅后股息的處理，在原稅法中首先不還原后作為投資收益納入納稅申報表的第2行，計入收入總額，不需要補稅的投資收益，填入附表七——免稅所得，之后轉入主表第18行；需要補稅的投資收益，則在主表第25行減“境內投資所得抵免稅額”，實際上是稅款補差。在新稅法中規(guī)定，符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利等權益性投資收益屬于免稅收入，按照新稅法的規(guī)定，放在彌補虧損前扣除，這樣股息可不被重復征稅。如按原稅法放在彌補以前年度虧損后，如果納稅調整后企業(yè)有虧損，勢必要用稅后股息彌補虧損，從而造成重復征稅。
　　
　　二、收入
　　按照國際慣例，各種來源、各種方式取得的收入，一切導致凈資產增加的經濟利益流入都要作為收入；任何收入不作為應稅收入或不申報納稅都需要有明確的法律依據。
　　對今后企業(yè)納稅申報工作的影響：在實際工作中，如果遇到無法明確是否應記入應稅收入的情況時，把握一個原則——只要法律沒有明確規(guī)定不征稅或免稅，則應作為應稅收入。
　?。ㄒ唬┰黾訉κ杖肟傤~內涵的界定
　　原稅法直接采用列舉的方式規(guī)定企業(yè)收入總額的范圍，而新稅法首先明確了收入總額的內涵“企業(yè)以貨幣形式和非貨幣形式從各種來源取得的收入”
　　以非貨幣形式取得的收入，應當按公允價值確定收入額。公允價值是指按照市場價格確定的價值。
　?。ǘ﹪栏駞^(qū)分“不征稅收入”和“免稅收入”
　　“不征稅收入”本身即不構成應稅收入，如財政撥款，納入財政管理的行政事業(yè)性收費、政府性基金等
　　“免稅收入”本身已構成應稅收入但予以免除，如國債利息收入，符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利收入等。
　　收入總額、不征稅收入、免稅收入的關系：
　　
　　嚴格區(qū)分“不征稅收入”和“免稅收入”將影響納稅申報表主表“收入總額”部分的格式，同時將影響“收入明細表”的內容。
　?。ㄈ┦杖氲木唧w范圍

從表中我們可以看到，新稅法的主要變化體現在：（1）將原稅法的“生產、經營收入”細分為“銷售貨物收入”和“提供勞務收入”；（2）明確“接受捐贈收入”為收入總額的組成部分。從收入的具體范圍看，本質上并沒有變化。
　?。ㄋ模┦杖氪_認的時間
　　1.以分期收款方式銷售貨物的，應當按照合同約定的收款日期確認收入的實現。
　　2.企業(yè)受托加工制造大型機械、設備、船舶、飛機等，以及從事建筑、安裝、裝配工程業(yè)務或者提供其他勞務等，持續(xù)時間超過12個月的，按照納稅年度內完工進度或者完成的工作量確認收入的實現。
　　3.采取產品分成方式取得收入的，以企業(yè)分得產品的日期確認收入的實現，其收入額按照產品的公允價值確定。
　　4.企業(yè)發(fā)生非貨幣性資產交換，以及將貨物、財產、勞務用于捐贈、償債、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利和利潤分配，應當視同銷售貨物、轉讓財產和提供勞務，國務院財政、稅務主管部門另有規(guī)定的除外。
　　5.股息、紅利等權益性投資收益
　　除國務院財政、稅務主管部門另有規(guī)定外，應當以被投資方作出利潤分配決策的時間確認收入的實現。
　　原稅法：不論企業(yè)會計賬務中對投資采取何種方法核算，被投資企業(yè)會計賬務上實際作利潤分配處理時，投資方企業(yè)應確認投資所得的實現。
　　6.利息收入，按照合同約定的債務人應付利息的日期確認收入的實現。
　　7.租金收入
　　應當按照合同約定的承租人應付租金的日期確認收入的實現。
　　8.特許權使用費收入
　　應當按照合同約定的特許權使用人應付特許權使用費的日期確認收入的實現。
　　9.接受捐贈收入
　　應當在實際收到捐贈資產的日期確認收入的實現。
　　（五）不征稅收入
　　1.財政撥款
　　財政撥款，是指各級人民政府對納入預算管理的事業(yè)單位、社會團體等組織撥付的財政資金，但國務院以及國務院財政、稅務主管部門另有規(guī)定的除外。
　　2.依法收取并納入財政管理的行政事業(yè)性收費、政府性基金。
　　3.國務院規(guī)定的其他不征稅收入。

三）收入的具體范圍

表2－1　企業(yè)所得稅年度納稅申報表